Fundamental principles in tax audit procedures to ensure legal security of taxpayers - Kobal, Aleš (Studia Historica Slovenica, 2025)
Davčno pravo, tako v materialnem kot v procesnem segmentu, je sistemsko zaznamovano z izrazitim in trajnim nasprotjem interesov med državo kot nosilko javne oblasti ter davčnimi zavezanci kot subjekti, katerih premoženjska sfera je neposredno obremenjena z obveznostjo plačevanja davkov. Država v postopkih obdavčitve zasleduje javni interes zagotavljanja stabilnih in zadostnih javnofinančnih prihodkov, pri čemer v razmerju do davčnih zavezancev nastopa z oblastnimi pooblastili (iure imperii), kar povzroča strukturno neenakost procesnih položajev udeležencev davčnega razmerja. Davčni postopki so po svoji naravi množični in kontinuirani, saj se njihovo število na letni ravni meri v milijonih odločitev, tako na prvi kot tudi na drugi stopnji upravnega odločanja. Davčni organi v teh postopkih odločajo o pravicah in obveznostih velikega števila subjektov, pri čemer se relevantna dejstva pogosto nanašajo na kompleksne in raznolike življenjske ter premoženjske okoliščine davčnih zavezancev. Takšna narava davčnih postopkov še dodatno zaostruje konflikt med javnim interesom učinkovitega pobiranja davkov in zasebnim interesom zavezancev po varstvu njihove premoženjske sfere ter pravni predvidljivosti. Davčni postopek kot krovni pojem obsega vse oblike procesnega delovanja davčnih organov v razmerju do davčnih zavezancev, med katerimi imajo postopki davčnega nadzora osrednje in posebej občutljivo mesto. Ti postopki so po svoji naravi ugotovitveni postopki, katerih temeljni namen je preverjanje pravilnosti ugotavljanja davčne osnove, zakonitosti obračuna davčnih obveznosti ter spoštovanja materialne davčne zakonodaje. Zaradi njihove intruzivne narave in izrazitega posega v premoženjsko sfero zavezancev je v teh postopkih vprašanje procesnih jamstev še posebej izrazito. V vseh vrstah davčnih postopkov, zlasti pa v postopkih davčnega nadzora, ima spoštovanje temeljnih načel davčnega procesnega prava konstitutivni pomen. Načela materialne resnice, zaslišanja stranke ter varstva pravic strank in javnih koristi delujejo kot normativna omejitev izvrševanja oblastnih pooblastil davčnih organov in kot prepreka arbitrarnemu ter pretirano represivnemu odločanju. Njihova funkcija ni zgolj formalna, temveč vsebinska, saj predstavljajo temeljne procesne standarde, ki jih mora organ upoštevati po uradni dolžnosti. Pravna varnost kot ustavna kategorija in bistvena sestavina načela pravne države ima v davčnem pravu poseben pomen. Davčnim zavezancem zagotavlja zaupanje v davčni sistem ter omogoča predvidljivost in transparentnost davčnih obremenitev, zakonodajalcu pa nalaga dolžnost oblikovanja jasnih, določenih in nedvoumnih pravnih norm. Davčne norme ne smejo vsebovati splošnih klavzul ali nedoločenih pravnih standardov, ki bi omogočali pretirano diskrecijo davčnih organov in s tem ogrozili načelo zakonitosti ter pravno varnost. Zagotavljanje pravne varnosti v davčnem pravu se uresničuje skozi kompleksen preplet temeljnih procesnih načel ter posameznih materialnopravnih in procesnopravnih institutov, med katerimi ima pomembno mesto institut zastaranja. Temeljna načela davčnega postopka hkrati opravljajo razlagalno funkcijo pri uporabi konkretnih zakonskih določb in uravnavajo razmerje med javno koristjo pobiranja davkov in varstvom zasebnih interesov davčnih zavezancev, pri čemer javna korist v davčnem pravu ne more biti razumljena kot absolutna in neomejena. Razvoj samostojne davčne procesne zakonodaje v Republiki Sloveniji je po osamosvojitvi potekal postopno in neenakomerno. Sprva so bila procesna pravila fragmentarno vključena v materialne davčne predpise, kasneje pa so bila leta 1996 kodificirana v samostojnem zakonu, ki ni vzpostavil celovitega sistema temeljnih procesnih načel. Šele z uveljavitvijo nove davčne procesne zakonodaje leta 2006 je bil oblikovan koherenten sistem davčnih procesnih načel, ki v povezavi s subsidiarno uporabo določb ZUP ter bogato in raznoliko sodno prakso, zlasti Vrhovnega sodišča Republike Slovenije, danes predstavlja temeljni normativni okvir za zagotavljanje pravne varnosti davčnih zavezancev.
Keywords: being bound by the law; Davčno pravo; duty to cooperate; evidentiary limitations; evidentiary procedure; finality; legal security; rule of law; statute of limitations; tax procedures; taxes