ZAVOD ZA IZ03HAZ.jV-.NJD KADROV IN PROUČEVANJE ORGANIZACIJE DELA KRANJ dr. Iven Turk docent Ekonomske fakultete 1963 FINANČNI REZULTAT POSLOVANJA PODJETJA O POJEM FINANČNEGA REZULTATA POSLOVANJA Vsako podjetje ima dva temeljna ekonomska cilja svojega poslo¬ vanja: a) proizvodnjo predmetov oziroma opravljanje storitev; b) doseganje primernega finančnega rezultata poslovanja. Ta dva ekonomska cilja sta drug drugemu pogoj, kar je zlasti • očitno, če ju proučujemo dolgoročno. Ni .mogoče doseči primerni finančni rezultat brsz proizvodnje predmetov oziroma opravljanja storitev, s katerimi je zadoščeno družbenim potrebam; z druge strani sama proizvodnja predmetov oziroma opravljanje storitev zaradi zadovoljevanja družbenih potreb ne bo zanimiva za podjetje če pri tem ne bo doseglo primerni finančni rezultat. Če oba ekonomska cilja poslovanja proučujemo kratkoročno, pa je njuna medsebojna pogojenost marsikdaj skrita v borbi različnih intere¬ sov, ki jih zrcalita. Medtem ko širši družbeni interes včasih podčrtuje prvi ekonomski cilj na škodo drugega, ožji interes de¬ lovnega kolektiva včasih podčrtuje drugi ekonomski cilj na škodo prvega . Kaj je primerni finančni rezultat poslovanja podjetja in kaj je finančni rezultat poslovanja podjetja sploh? Podjetje mora v načelu s svojim poslovanjem doseči več sredstev kot jih je porabilo. Razlika nanj nato predstavlja finančni N - 2 rezultat, Ta se pa ne pojavlja že zaradi dejstva, da podjetje proizvaja; proizvode je treba realizirati, kajti šele s tem je podjetju dano priznanje, da je njegova proizvodnja tudi družbeno potrebna. Podjetje mora -potemtakem po končani realiza ciji doseči več sredstev kot jih je zaradi nje porabilo, Le v tem primeru govorimo o pozitivnem finančnem rezultatu poslovanja, medtem ko imamo v nasprotnem primeru opravka z negativnim finančnim re« zultatom poslovanja. Pozitivni rezultat poslovanja se v načelu lahko pojavlja kot dobiček ali kot dohodek; vse je odvisno od tega, kako so oprede¬ ljena porabljena sredstva za dosege dane realizacije, 0 negativnem finančnem rezultatu poslovanja govorimo kot' o izgubi, Izguba je vedno nasprotje dobičku, ni pa nujno tudi nasprotje dohodku. Vendar o tem kasneje, Ne glede na razlike, lahko'raztolmačimo tako dobiček kot dohodek, če izhajamo iz elementov prodajne cene proizvodov, čeprav ti še ne izčrpajo vseh vplivov na pojav finančnega rezultata poslovanja. Predno bomo podrobneje prikazali oblikovanje finančnega rezultata poslovanja za podjetje kor celoto, moramo torej najprej odgovoriti na vprašanje, kaj vpliva na stroške in na prodajno ceno proizvodov, % RAZMERJE MED LASTNO IN PRODAJNO CENO PROIZVODOV lo TEMELJNI PROBLEMI RAZLIKE MED LASTNO IN PRODAJNO CENO PROIZVODOV Prodajno ceno proizvoda v načelu sestavljajo naslednji elementi: 1. Lastna cena 2. Prometni davek 3. Presežek dohodka (dobiček) Osebni dohodki, ki so vsebovani v .lastni ceni proizvoda, po naših gospodarsko - finančnih predpisih niso priznani kot poslovni 3 stroški. Da bi jih podjetje lahko pokrilo, mora iz doseženega dohodka najprej obračunati prispevek iz dohodka in še prispevek iz izrednega dohodka. To pomeni s stališča kalkulacije prodajne cene posameznega proizvoda, da je določena višina presežka dohodka (dobička) pogoj, da bi podjetje sploh pokrilo celotno lastno ceno. Sele presežek dohodka (dobiček) preko te višine omogoča pokrivanje izplačanih, a nevkalkuliranih osebnih dohodkov ali dodatno oblikovanje skladov ped j e tja.•Cim višji je presežek do¬ hodka (dobiček), tem večje.je- odstopanje prodajne cene proizvoda od njegove lastne cene. Na to odstopanje pa vpliva tudi višina prometnega davka, ki gš je treba plačati ob prodaji proizvoda in ki ga je z.aradi tega treba upoštevati pri postavljanju pro¬ dajne cene . Podjetja določajo prodajne cene svojim proizvodom v načelu samo¬ stojno; le v nekaterih primerih narekujej 0 gospodarsko - finančni predpisi manjše omejitve. Razumljivo je, da je normalno šele na podlagi znane lastne cene mogoče pristopiti k 'postavljanju pro- dajne cene proizvoda. Toda podjetje mora večinoma postaviti prodajne cene preje kot lahko ugotovi dejanske .stroške, ki nasta¬ nejo pri proizvodnji. To pomeni, da lastna cena, na podlagi katere pristopi k postavljanju prodajne cene, ne zajema dejanskih stroškov, temveč le predvidene stroške. Nimamo torej opravka z obračunsko oziroma dejansko kalkulacijo stroškov, temveč s pred¬ hodno oziroma piansko kalkulacijo stroškov-. Kakšna pa je razlika med temi vrstami kalkulacije stroškov? Po značaju lahko delimo kalkulacijo stroškov na: a) plansko kalkulacijo; b) dejansko kalkulacijo. v - 4 - Planska kalkulacija je sestavljena na podlagi raznih tehničnih normativov potroškov izdelavnega materiala, storitev in delovne sile, pri čemer so potroški obračunani s predpostavljenimi cenami oziroma z določenimi obračunskimi postavkami; lahko pa je planska kalkulacija sestavljena tudi na podlagi raznih podatkov iz preteklih obračunskih razdobij, pri čemer so upoštevane vse pred¬ videne spremembe v danem obračunskem razdobju. Dejanska kalkula¬ cija je nasprotno sestavljena na podlagi podatkov o dejanskih stroških v proučevanem obračunskem razdobju. S stališča časa, v katerem se kalkulacija stroškov sestavlja govorimo o: a) predhodni kalkulaciji in b) naknadni ali obračunski kalkulaciji. Predhodna kalkulacija je sestavljena vedno pred začetkom proizvod¬ nje ter je zaradi tega planska kalkulacija. Naknadna ali obračun¬ ska kalkulacija je nasprotno sestavljena vedno po zaključku proizvodnje oziroma določenega obračunskega razdobja ter je 'potem¬ takem že lahko dejanska kalkulacija. Večinoma pa obsega tudi. primerjavo dejanskih stroškov s planiranimi stroški. Če pri postavljanju 'prodajnih cen proizvodov izhajamo iz planske oziroma predhodne kalkulacije, je povsem razumljivo, da vsako odstopanje dejanskih stroškov od planiranih stroškov spreminja višino predvidenega presežka dohodka (dobička). 8 tem pa spreminja tudi predvideno višino in razdelitev dohodka podjetja. Zato je treba podrobneje proučevati razloge odsbopanj po: a) vrstah stroškov b) stroškovnih mestih: c) stroškovnih nosilcih Podjetje kot celota doseže slabši finančni rezultat poslovanja zaradi tegaj .ker-so bili stroški določenih vrst pretirani, ker so - 5 - bili previsoki stroški na posameznih stroškovnih mestih, ker so bili previsoki stroški nekaterih stroškovnih nosilcev, ali pa, ker je bila prodajna cena proizvodov glede na dejanske stroške prenizka. Ni nujno, da bi bila stopnja presežka dohodka (dobička) pri vseh proizvodih enaka. Tudi ni nujno, da bi bila pri določenem pro¬ izvodu v istem obračunskem razdobju enaka. Podjetje se mora prilagajati tržnim, razmeram, ki mnogokrat zahtevajo spremembo pro¬ dajnih cen, čeprav za to'spremembo ni utemeljitve v samih stroških. Če bo ob ostalih nespremenjenih pogojih podjetje znižalo prodajne cene določenih proizvodov, seveda ne bo doseglo planiranega ce¬ lotnega dohodka in dohodka. Ta izpad normalno ne bo mogoče nadoknaditi s sorazmernim povečanjem prodajnih cen drugih pro¬ izvodov. Pač pa ga prijetje lahko nadoknadi z drugačnim asorti¬ mentom proizvodnje, kjer bodo močneje zastopani- proizvodi z večjo stopnjo presežka dohodka (dobička). Lahko pa.-ga nadoknadi tudi z večjo proizvodnjo ali z uvedbo novih proizvodov. Seveda mora takšne rešitve vedno omogočati trg. 11 VPLIV OBSEGA PROIZVODNJE NA STROŠKE IN PRODAJNO CENO ENOTE PROIZVODA Ce zanemarimo vpliv prometnega davka, kakor tudi vpliv potreb po čimvečjem oblikovanju skladov in presežnih osebnih dohodkov, je prodajna cena enote proizvoda pogojena z njegovo lastno ceno, t.j. s stroški. Čim višji so stroški, tem višja bo morala biti prodajna cena. In obratno, prodajna cena bo lahko nižja, čim . . . i - 1 ‘ ' ' nižji so stroški, Poglejmo, kako vpliva na znižanje stroškov obseg proizvodnje, ... c . . Različne vrste stroškov imajo različno tendenco gibanja v' primerja¬ vi z obsegom proizvodnje. V tem pogledu lahko vse stroške' delimo - 6 - V najprej na: a) fiksne stroške in b) variabilne stroške. Fiksni stroški so tisti stroški, na katere ne vpliva obseg pro- • izvodnje, variabilni stroški pa tisti, na katere vpliva obseg proizvodnje. Vendar je to zelo groba oznaka fiksnih in variabilnih stroškov. Dejansko je namreč treba razdeliti same fiksne stroške na: a) absolutno fiksne stroške in b) relativno fiksne stroške. • f Variabilne stroške pa je treba razdeliti ha: ■ a) proporcionalne stroške, .b) degresivne stroške in c) progresivne stroške. •i. r •’ “ čeprav v praksi največkrat poenostavljeno govorimo le o fiksnih (t.j. absolutno fiksnih) in proporcionalnih stroških, si moramo vendar ogledati značilnosti vseh 5 teoretičnih skupin stroškov. Absolutno fiksni stroški so tisti stroški, na katere sploh ne vpliva obseg proizvodnje. Njihova višina je enaka pri velikem ali malem obsegu proizvodnje, pri polnem ali delnem izkoriščanju kapacitet. Na enoto proizvoda so pa ti stroški obratno sorazmerni z obsegom proizvodnje; čim več proizvodov smo proizvedli, tem manj stroškov odpade na enoto proizvoda in obratno. Gibanje -absolutno fiksnih stroškov lahko prikažemo z naslednjim primerom: Obseg Skupni Absolut. fiksni proizvodnje absolut.fiksni stroški v din na _ v k om ._ stroški v di n_e noto proi zv oda_ loo 2oo 3oo 100.000 100.000 loo .000 1 . 000 5oo 333 °cseg S kup n j Absolut,. fiksni proizvodnje absolut.fiksni stroški v din na _J_kom_ 1 ___s t r o š k i v _ a in_enoto proizvoda_ 400 100,000 250 5 00 I 00,-00 0 200 Absolutno fiksni stroški so n, pr„ amortizacija (obračunana časovno), vkalkulirani scroski investicijskega vzdrževanja»tisti del obresti od poslovnega sklada, ki se‘nanaša na osnovna sredstva zavarovalne premije - osebni .dohodki vodstvenega, osebja, prispevki zbornicam itd«.. j - > Relativno fiksni stroški so tisti, stroški., na’ katere n : e- vpliva' obseg proizvodnje v določenih mejah; čim--so te me.je prekoračene, so stroški spremenjeni, vendar do prve naslednje meje. nanje spet ne vpliva obseg proizvodnje Cim podjetje• povečuje obseg pro¬ izvodnje , bo na določeni stopnji moralo nabaviti n. pr, dodatni stroj; s ten bodo dotedanji stroški amortizacije poskočili, vendar se do našle dn je me j.© ? ki j o predstavi ja ...nova razpoložljiva 1 . kapaciteta, spet ne bodo spreminjali zaradi same spremembe obsega proizvodnje. ITa enoto proizvoda so ti stroški obratno sorazmerni z obsegom proizvodnje v določenih mejah; ob'prehodu na nov interval obsega proizvodnje pa to pravilo‘ne drži, Ribanje rela¬ tivno fiksnih stroškov lahko prikažemo z naslednjim primerom: Obs e g proizvodnj e Skupni rej at, fiksni RelatiVo fiksni' stroški v din na - 8 - Relativno fiksni stroški so n. pr. osebni dohodki preddelavcev in ostalega vodstvenega osebja ob uvedbi nove izmene, stroški razsvetljave, stroški tekočih popravil, amortizacija ob uvedbi novega stro.ja itd. Proporcionalni stroški so tisti stro'ški, ki’se gibi je jo/premo- sorazmerno z obsegom proizvodnje. Na enoto proizvoda' so-pa ..ti stroški nespremenjeni pri velikem ali malem obsegu proizvodnje. Njihovo gibanje lahko prikažemo takole; Takšni so n. pr. stroški razvoja, stroški konstrukcij in priprave, razni stroški uprave itd. - 9 - Progresivni stroški so končno tisti stroški, ki rastejo hitreje kot obseg proizvodnje, pr<§v tako pa rastejo tudi na enoto pro¬ izvoda pri porastu obsega sgme proizvodnje, Primer zanje je naslednji; Obseg Skupaj : Progresivni proizvodnje progresivni stroški stroški na enoto Takšni so n. pr« stroški za 'razna tekoča popravila pri prekomerni obremenitvi strojev, vkalkulirani osebni, dohodki pri nočnem in nadurnem delu, stroški izdelavnega materiala zaradi povečanega izmeta in podobno, Skupni stroški podjetja.so sestavljeni iz fiksnih in variabilnih stroškov. Medtem ko absolutno fiksni stroški padajo na enoto proizvoda, kadar raste obseg proizvodnje, so proporcionalni stroški na enoto proizvoda nespremenjeni, kadar raste obseg proizvodnja. Če zanemerimo relativno fiksne stroške in jih ob¬ ravnavamo kot absolutno fiksne ter če predpostavljamo, da se gibanje degresivnih in progresivnih stroškov med seboj kompen¬ zira tako, da dobimo proporcionalne stroške, imamo opravka le z zgoraj navedenim gibanjem absolutno fiksnih in proporcionalnih stroškov. Rezultanta gibanja absolutno fiksnih in proporcionalnih stroškov pa je degresija. Cim bolj povačujemo obseg proizvodnje v podjetju, tem manjši skupni stroški bodo odpadli na enoto . t . \' proizvoda. Jakost degresi je .skupnih s troskov podjetja je odvisna, od organ¬ skega sestava njegovih sredstev. Podjetje, pri katerem prevladuje ročno delo, ho imelo relativne nizke fiksne stroške v primerjavi 10 s skupnimi stroški; to pomeni, da bo degresija skupnih stroškov nizka in da pri povečevanju obsega proizvodnje ne bomo bistveno mogli znižati stroškov, ki odpadejo na enoto proizvoda. Nasprot¬ no bo pri visoko mehaniziranem in avtomatiziranem podjetju udeležba fiksnih stroškov v skupnih stroških zelo velika; to pomeni, da bo tudi degresija skupnih stroškov visoka in da bo pri povečevanju obsega proizvodnje mogoče občutno znižati stroške ki odpadejo na enoto proizvoda. Te ugotovitve pa nakazujejo, v katerih primerih je mogoče pri¬ čakovati znižanje prodajnih cen ne da bi bilo prizadeto samo podjetje na pričakovanem presežku dohodka (dobičku) pri vsakem proizvedenem komadu. 12 POMEN MEJNIH STROŠKOV KOT OSNOVE ZA POSTAVLJANJE PRODAJNIH CEN Podjetje ne bo nič izgubilo na vsoti presežkov dohodka (dobička) pri vseh proizvodih, če bo presežek dohodka (dobiček) pri posameznem proizvodu zmanjšalo v isti meri kot ]?o povečalo šte¬ vilo proizvedenih komadov. Vsak komad bo sicer v bodoče vseboval nižji presežek dohodka (dobiček), vendar bo ta izpadek nadomeščen z večjo količino proizvedenih komadov. Prav tako podjetje ne bo nič izgubilo na vsoti presežkov do¬ hodka (dobička), če bo do d at no proizvedene količine proizvodov prodajalo po ceni, ki sploh ne obsega nikakega presežka dohodka (dobička). Končno pa lahko prodaja kake dod atne proizvode celo pod njihovo normalno lastno ceno, pa se takšna prodaja še vedno izplača. Te primere je mogoče pojasniti le s pomočjo teorije mejnih stroškov, Z mejnimi stroški razumemo tiste- dodatne stroške, ki se pojavijo ob povečanju obsega proizvodnje za količinsko enoto. To so torej stroški, ki nastanejo zaradi proizvodnje dodatne enote določenega proizvoda, ne pa povprečni stroški enote določenega proizvoda ob novem količinskem obsegu proizvodnje. Razlika je očitna pri 11 naslednjem primeru: Če podjetje poveča proizvodnjo od lo na 11 komadov, se bo pov¬ prečna lastna cena zmanjšala od l.ooo din na 955 din. Vidimo to- ■ -• • • v' rej degresijo stroškov. Toda to degresijo lahko pojasnimo na nov način. Podjetje dejansko ne stane vsak komad te proizvodnje enako. Prvih lo komadov je stalo po l.ooo din. Ko je podjetje dvignilo proizvodnjo od lo na 11 komadov, so se skupni stroški dvignili za 5oo din. Enajsti komad je torej povzročil stroške v višini 5oo din. Ta znesek prikazuje m e j n e stroške za proizvodnjo enajstega komada. Mejne stroške pot-emtakem lahko imenujemo tudi , dodatne.stroške ali po načinu izračunavanja - diferenci al ne stroške. Nastane vprašanje, katere vrste stroškov vstopajo v mejne stroške. Za absolutno fiksne stroške je povsem razumljivo, da ne morejo vstopati med mejne stroške, saj smo zanje ugotovili, da se sploh ne' povečujejo s povečevanjem obsega proizvodu je. Ne glede na to, kakšen je obseg proizvodnje, mora podjetje računati z absolutno fiksnimi stroški. Relativno fiksni stroški se nasprotno lahko povečajo, ko obseg proizvodnje prekorači določeno mejo; v tem trenutku povečanje relativno fiksnih stroškov predstavlja stroške, ki so nastali zaradi dodatne količine proizvodnje, t.j. vstopa v mejne stroške. Večinoma so pa mejni stroški opredeljeni le z variabilnimi stroški. 12 .Povod za postavitev teorije mejnih stroškov je dalo vprašanje, oh kateri prodajni ceni se izplača povečati proizvodnjo oziroma sprejeti novo naročilo, če kapacitete podjetja niso izkoriščene v celoti. Na to vprašanje ne dobimo točnega odgovora, če izraču¬ navamo lastno ceno novega obsega proizvodnje. Z absolutno fiksni¬ mi stroški je namreč treba računati.v enaki višini pri popolnem ali samo delnem izkoriščanju kapacitet. To pa pomeni, da je ren¬ tabilnost dodatne proizvodnje mogoče meriti- le s primerjavo do¬ datnih dohodkov in dodatnih variabilnih in morda se relativno fiksnih.stroškov, t.j. s primerjavo dodatnih dohodkov in mejnih stroškov, Če dodatni dohodki pokiivajo dodatne stroške, ali z drugimi besedami, če prodajna cena dodatnega proizvoda pokrije njegove mejne stroške, poleg tega pa še del fiksnih stroškov, čeprav je ta del zelo nizek, pomeni vsako povečanje obsega pro¬ izvodnje že povečanje finančnega rezultata poslovanja. V našem primeru torej ni nujno, da bi podjetje doseglo pri prodaji 11. komada isto prodajno ceno kot pri prodaji prvih 1o komadov dolo¬ čenega proizvoda, da bi se povečano proizvodnja izplačala. Niti ni nujno, da bi pri prodaji 11 komada doseglo novo povprečno lastno ceno 955 din na komad. Ce lahko ostane, prodajna, cena prvih lo proizvodnih komadov nespremenjena, se-podjetju izplača pro- izvodnja 11. komada že, če pri njem doseže prodajno ceno, ki bo le nekoliko višja od' mejnih- stroškov 5oo din. Seveda je pri tak¬ šnih izračunih v naših pogojih treba upoštevati še dejstvo, da podjetje lahko pokrije osebne dohodke v okviru mejnih stroškov le tedaj, če .je prodajna cena višja od mejnih stroškov za tisti prispevek-iz 'dohodka.in prispevek iz izrednega dohodka, ki ga je treba poravnati;prodno oblikuje same dosežene osebne dohodke. Vprašanje prometnega davka na tem mestu zanemarimo, V našem gospodarstvu uporaba mejnih stroškov pri poslovnih od¬ ločitvah še ni dovolj poznana, deloma j o pa zavirajo tudi gospodar¬ sko finančni predpisi, Toda z velikim uspehom se je poslužujejo - 13 - kapitalistična podjetja. Zato lahko navedemo nekaj najbolj za¬ nimivih primerov postavljanja prodajnih cen na podlagi mejnih stroškov v inozemstvu. Kadar kapitalistična podjetja•določaj o različnim odjemalcem raz¬ lične cene istega-proizvoda., jemljejo mejne stroške;kot temelj za določevanje najnižjih prodajnih con. To jim omogoča, da niti pri prodaji' ob zelo nizkih cenah ne delajo z izgubo. Čim so fiksni -stroški že-pokriti ob prodaji določenim kupcem po višji ceni,• lahko drugi kategoriji kupcev.podjetja prodajajo po ceni, ki je le malo višja od variabilnih stroškov, pa z'njo že pokrivajo vse dodatne stroške za dodatno proizvodnjo in še povečujejo finančni rezultat poslovanja. Seveda je taka prodaja po nižjih cenah za¬ nimiva le tedaj, kadar je trg, na katerem je mogoče prodajati po višjih cenah, zagotovljen, a hkrati tudi že zasičen. Na mejnih stroških so zasnovane tudi takoimenovane "dumping cene". Če domače tržišče kapitalističnim podjetjem ne omogoča izkoristi¬ ti celotne njihove kapacitete, mnogokrat pristopajo k proizvodnji za svetovni trg, kjer istovrstne proizvode zaradi izločitve konkurentov prodajajo po cenah, ki so včasih celo izpod pov¬ prečnih stroškov, To seveda se ne pomeni, da delajo z izgubo. Vsaka prodajna cena na svetovnem trgu, ki je večja od mejnih stroškov te proizvodnje, jim že povečuje njihov finančni rezultat poslovanja. Ravnotako je mogoče uspešnejše usvajanje trga pri novem proizvodu, če mu podjetje ne nastavi prodajno ceno na podlagi lastne cene začetne proizvedene količine, temveč na podlagi mejnih stroškov. Čim podjetjem dosedanja proizvodnja omogoča pokritje vseh potreb¬ nih fiksnih in variabilnih stroškov, lahko preostale prosta kapaciteta izkoristijo za razširitev asortimenta, čim te nove, dodatne proizvode, prodajajo po cenah, ki so le malo večja od 14 - mejnih stroškov, že dosegajo povečanje svojega finančnega re¬ zultata poslovanja. Po drugi strani pa začetna nizka cena novega proizvoda vzpodbuja potrošnike k nakupu. Večje povpraševanje ■ ■ * seveda poraja večjo proizvodnjo novih proizvodov in s tem tudi znižanje njihove, lastne cene. tako da v drugi fazi njihova pro¬ dajna cena' zadošča že za pokritje vseh povprečno nastalih stroškov- in ne samo mejnih stroškov. S pomočjo mejnih stroškov je pravtako mogoče pravilneje odločiti o vprašanju, ali naj določen polproizvod proizvede podjetje samo ali naj ga kupi. Dejstvo, da so povprečni stroški na enoto pol¬ proizvoda večji od njegove nabavne cene, še ne pomeni, da je nakup'ugodne jši od. proizvodnje v lastnem okviru. Fiksni stroški bi se v dani višini pojavili v vsakem primeru, če proučevani polproizvod proizvede podjetje samo ali če ga kupi. Zato jih je treba izključiti iz presoje. Odločilni so le dodatni stroški. Čim so mejni stroški na enoto nižji kot nabavna cenq, se podjetju izplača pristopiti k lastni proizvodnji dotičnega polproizvoda. Vidimo, da so me j ni'stroški lahko zelo koristna osnova za postav¬ ljanje prodajnih cen v določenih pogojih. Ne pa nasploh. Mejni stroški namreč ne vsebujejo fiksnih stroškov (razen morebitnega povečanja relativno fiksnih stroškov), niti ne vseh variabilnih stroškov, temveč le tiste, ki odpadejo na poslednjo proizvedeno enoto. To pa pomeni, da lahko podjetje kot celota pokrije svoje skupne stroške le v primeru, če je vsota prodajnih cen vseh proizvodov večja od skupnih stroškov. V naših pogojih mora biti vsota vseh prodajnih cen večja od vseh ustreznih lastnih cen najmanj za prispevek iz dohoaka, prispevek iz izrednega dohodka in seveda še za prometni davek. Pradno se lahko poslužujemo mej¬ nih stroškov kot podlage za kake poslovne odločitve, moramo naj¬ prej pri starem obsegu proizvodnje in prodaje zadostiti zgodnjemu 'pogoju. 15 - 2 CELOTNI DOHODEK. IN DOHODEK PODJETJA 20 DOHODEK IN DOBIČEK PRI POSAMEZNEM PROIZVODU IN PRI PODJETJU KOT CELOTI Elementi strukture lastne cene proizvoda niso istovetni s prvotno kategorizacij o • stroškov po njihovih vrstah; to je posledica razporejanja stroškov na proizvodna in neproizvodna stroškovna mesta ter prevaljevanja stroškov neproizvodnih stroškovnih mest na proizvodna stroškovna mesta, kakor tudi/posledice dejstva, da niti vsi primarni stroški na proizvodnih stroškovnih mestih niso v celoti direktni stroški. Z druge strani vseh vkalkuliranih stroškov po naših gospodarsko - finančnih predpisih še ne moremo uvrstiti med "poslovne stroške"; vkalkulirani osehni dohodki ni¬ so poslovni stroški,- temveč jih mora podjetje pokriti šele z doseženim dohodkom. Kakšno je potemtakem razmerje med elementi strukture lastne cene proizvodov ter razdelitvijo vkalkuliranih stroškov na "poslovne stroške 11 in "osebne dohodke"? To razmerje je naslednje: A) vkalkulirani poslovni stroški zajemajo: Aa) stroške izdelavnega materiala AL) stroške izdelavnih storitev Ac) stroške amortizacije Ač) del splošnih izdelavnih stroškov Ad) del splošnih upravno - prodajnih stroškov E) vkalkulirani osebni dohodki pa zajemajo: Ba) izdelavne osebne dohodke Bb) osebne dohodke v okviru splošnih izdelavnih stroškov Bc) osebne dohodke v okviru splošnih upravno-prodajnih stroškov. J • 16 - Prodajna cena proizvoda je po zgornji obrazložitvi sestavljena takole: a) poslovni stroški (A) To) Osebni dohodki (B) a+b = Lastna cena c) Prometni davek č) presežek dohodka (dobiček) a+b+c+č = prodajna cena Kaj je pa finančni rezultat poslovanja * ki ga vsebuje prodajna cena proizvoda? Odgovor je odvisen od tega, ali opredelimo •finančni rezultat poslovanja kot dobiček ali 'kotdohodek. Če bi na podlagi prodajne cene proizvoda hoteli ugotoviti dobi¬ ček, ki ga vsebuje, bi morali postaviti naslednje enačbo: prodajna cena - poslovni stroški (a) - osebni dohodki (b) - prometni davek( c) - d ob i če k (č) Dohodek, ki ga vsebuje posamezen proizvod, pa lahko ugotovimo takole : prodajna cena - poslovni stroški (a ) - prometni davek (c) - dohodek (b+č) Razlika med dobičkom in dohodkom je torej le-ta, da so pri do¬ bičku priznani kot strošek tudi vkalkulirani osebni dohodki, medtem ko pri dohodku niso. Potemtakem je razmerje med dobičkom in dohodkom naslednje: 17 - dobiček (č) + osebni dohodki (b) = dohodek (b+č) Isto velja, če .proučujemo dobiček in'dohodek v okviru celotnega podjetja. 0 vsoti prodajnih cen vseh prodanih proizvodov v do¬ ločenem obračunskem razdobju govorimo kot o realizaciji. Vendar realizacija sama se ne izčrpa pojma ce lotni dohode k. Prav tako od celotnega dohodka ne odštevamo samo poslovne stroške in pro¬ metni davek. Na dobiček oziroma dohodek podjetja ne vplivajo samo postavke, ki smo jih obravnavali pri sestavljanju prodajne cene proizvoda. V smeri povečanja dobička oziroma dohodka vplivajo še izredni do hodki (drugi dohodki), v smeri zmanjšanja dobička oziroma dohodka pa še jhredni_razhodki (izredni izdatki, izredni stroški, ter deloma ostali stroški). Nasprotno lahko o preje obravnavanih postavkah govorimo kot o rednih d oh odkih in o rodnih ra zh od ki h. Celotni dohodek sestavljajo redni in izredni dohodki. Od njega je treba odšteti redne, in izredne razhodke, da dobimo dobiček oziroma dohodek. Če so med rednimi razhodki zajeti tudi osebni dohodki, govorimo o dobičku. Če med rednimi razhodki ni zajetih osebnih dohodkov, govorimo o dohodku. V nadaljnem nas zanima le ta zadnji primor. 21 REDNI IN IZREDNI DOHODKI KOT SESTAVNI DELI CELOTNEGA DOHODKA Realizacijo podjetja lahko predstavljamo kot njegove redne dohod¬ ke (uporabljamo množinsko obliko samostalnika"dohodek", da ne bi ta pojem zamenjali s pojmom dohodka kot finančnega rezultata; v srbontvaščinl se izraz "prihod" lepše razlikuje od "dohodka"!) Vendar ni nujno, da bi vsa realizacija že predstavljala redne dohodke in s tem vplivala na celotni dohodek podjetja. Naši gospo¬ darsko - finančni predpisi n. pr. v letu 1962 smatrajo le plačano realizacijo ket redne dohodke, medtem ko fakturirana, a še neplačan - 18 - realizacija ne predstavlja rednih dohodkov v istem obračunskem razdobju. Prav tako interna realizacija ne predstavlja rednih dohodkov. Le če zanemarimo obe posebnosti, lahko istovetimo red¬ ne dohodke z realizacijo. To bomo v nadaljnjih izvajanjih tudi storili. Redne dohodke sestavlja vrednost prodanega blaga oziroma oprav¬ ljenih storitev. Pri tem je kot prodano blago treba razumeti prodane lastne proizvode, trgovsko blago, material in odpadke, kot opravljene storitve pa storitve proizvodnega ali neproiz¬ vodnega značaja. Vrednost prodanega blaga oziroma opravljenih storitev je v načelu določena z njihovo doseženo prodajno ceno, zmanjšano za morebitne rabate in blagajniške skonte; ti popusti morajo biti dani po pogodbi, oziroma morajo biti naznačeni v sami fakturi, kajti v primeru, ko so dani naknadno na podlagi kupčeve reklamacije, lahko predstavljajo le izredne razhodke, ne pa zmanjšanje rodnih dohodkov. Blago je prodano, čim s pravnega stališča preide v roke kupca; ista oznaka volja pri opravljanju storitev, Kot kupec se lahko pojavlja tudi podjetje samo; toda v primeru, ko svoje lastne pro¬ izvode prenaša v nadaljno fazo proizvodnje, govorimo q interni realizaciji, ta pa ne predstavlja rednih dohodkov. Podobno govori¬ mo o interni realizaciji lastnih storitev, če so storitve ne- v posredno povezane s proizvodi, ki jih prenaša podjetje v nadaljno fazo proizvodnje; takšna interna realizacija že spet-ne oblikuje rednih dohodkov podjetja. Redne dohodke lahko potemtakem razdelimo na naslednje skupine: a) realizacija gotovih proizvodov in storitev b) realizacija trgovskega blaga c) realizacija materiala in odpadkov. V prvem primeru so' predmet realizacije rezult-ti lastne proizvodne dejavnosti, v drugem primeru pa predmeti, ki jih je podjetje 19 - kupilo, da bi jih nato prodaloZato se redni dohodki prve skupine pojavljajo pri proizvajalnih podjetjih, redni dohodki druge skupine pa pri trgovskih podjetjih. Realizacija gotovih proizvodov in storitev je pc našem kontnem planu razčlenjena na naslednje vrste: 750 - Realizacija gotovih proizvodov 751 - Realizacija storitev 75'2 - Realizacija po začasnih fakturah in obračunskih situacijah 753 - Realizacija investicij v lastni režiji 754 - Realizacija proizvodov in storitev brez povračila 755 - Realizacija v izvoznih poslih 756 - Realizacija v poslih zastopanja tujih firm 757 - Dohodki hranilnega in posojilnega poslovanja pri zadrugah 758 - Realizacija lastnih storitev. Realizacija, ki jo prikazana na kontu 759? t.j. interna realiza¬ cija ne sestavlja rodnih dohodkov, ter j., zato no . bomo obravna¬ vali v tej zvezi. Nazivi posameznih kontov v glavnem že nakazujejo vsebino posamezne vrste realizacije. "Realizacija gotovih proizvodov" in "realizacija storitev" sta prikazani po fakturni vrednosti s tem, da jo v prvem primeru pro¬ dajna cena lahko zmanjšana za popuste, ki so označeni v sami fakturi. V obeh primerih ima podjetje opravka z domačimi kupci. "Realizacija pc začasnih fakturah ih obračunskih situacijah" se večinoma pojavlja pri gradbenih podjetjih? lahko so pa pojavlja tudi pri drugih podjetjih, če so po pogodbi upravičena zahtevati postopno plačevanje v skladu s fazo opravljenega dela. V vsakem primeru je mogoče smatrati ket realizacijo pc zač snih fakturah in obračunskih situacijah le vrednost dejansko opravljenega dela,, za katero obstoji verodostojna dokumentacija. 20 - "Realizacija investicij v lastni režiji" ni istovetna z interno realizacijo, pri kateri imamo opravka le z obračanem med zapo¬ rednimi fazami določene proizvodnje. Investicije v lastni režiji morajo podjetja obračunati po tržni ceni, če to ni mogoče, pa najmanj po lastni ceni; ta je lahko povečana še' za določeni del presežka dohodka. Zadnje velja zlasti, za montažo strojev, v lastni * režiji, kjer jo težko ugotoviti realno tržno vrednost opravlje¬ nega dela. Celotno "realizacijc. proizvodov in storitev brez povračila" mora pokriti podjetje v breme ustreznih svojih sredstev. Če daje svoje proizvode ali storitve brezplačno za reklamno' ali reprezentančne namene, lahko pokrije njihovo vrednost v breme poslovnih stroškov, sicer jo pa mera pokriti z doseženimi osebnimi dohodki ali s skladom skupne porabe. "Realizacija v izvoznih poslih" je prikazana po fakturni vred¬ nosti, ki že vključuje v fakturi označene popuste kot odbitno postavko; pri tem so tuje valute obračunane pc obračunskem tečaju, t.j. dvakratnem uradnem tečaju, povečanem za dispariteto. Ko inozemski kupec plača fakteru, jo domače izvozno podjetje upravi¬ čeno še do premij za dosežene devize; te premije povečujejo prvot¬ no prikazano realizacijo v izvoznih posl-ih. V "realizacijo lastnih storitev" vstopajo stroški opravljenega investicijskega vzdrževanja osnovnih sredstev v lastni režiji, stroški obnavljanja, vzdrževanja in raziskovanja rezerv rudnega in drugega mineralnega bogastva, stroški z uvajanjem nove pro¬ izvodnje, odvisni stroški nabave blaga in lastnega transporta, stroški kala, razsipa, okvar in razbitja, stroški izdelave drob¬ nega inventarja in embalaže, kakor tudi stroški popravil drobnega inventarja in embalaže. To realizacijo gospodarsko - finančni predpisi ne smatrajo kot interno realizacijo; podjetje je lahko obračuna le v višini dejanskih stroškov, t.j, v višini lastne cene teh storitev. 21 Dc sedaj smo obravnavali le realizacijo proizvodov in storitev določenega podjetja. Prikazali pa je treba še ostale vrste realizacije. Realizacija trgovskega blaga je razdeljena na naslednje vrste: 760 - Realizacija trgovskega blaga v notranjem premeta 761 - Realizacija blaga v posl-ih s tujino na lasten račun 762 - Realizacija v poslih s tujine na tuj račun 763 - Realizacijo tranzitnega blaga. "Realizacija trgovskega blaga v notranjem prometu" je prikazana po doseženi vrednosti predanega trgovskega blaga, kjer so že upoštevani kupcem 'dani rabati, popusti in, kasaskonti, ki so izka¬ zani v fakturi kot poseben element. Ostale vrste realizacije trgovskega blaga še : pojavi ja jo le pri zunanje trgovinskih podjet¬ jih in niso toliko zanimive za obseg našega predmeta. Realizacija materiala in odpadkov pa je razdeljena na: ' 1 • . • .iV ■ ; • - , ; • 770 - Realizacijo materiala 771 - Realizacijo odpadkov . • ’■ j ' . ■ » * •• T j !■ { Tako realizacija materiala kot realizacija odpadkov sta prikazani po doseženih prodajnih cenah. Poleg rednih dohodkov poznamo še izredne dohodke. Ti so po našem kontnem planu razčlenjeni na naslednje vrste: 78c - Izterjano odpisane terjatve 781 - Odšk ednina, dobljena iz naslova zavarovanja obrat¬ nih.. sredstev 782 - Pozneje prikazani blagajniški skonti, bonifikacije in popusti pri nabavi blarga 783 - Presežki pri gotovini, surovinah in materialu, lastnih polproizvodih, gotovih proizvodih in blagu 784 - Pozitivne razlike pri časovnih in kalkulativnih razmejitvah 22 785 - Pozneje ugotovljeni redni dohodki iz preteklih poslovnih let 786 - Prejete ar j, skesnine, odškodnine in obresti iz naslova terjatev pri banki , 787 - Prejeto pogodbene kazni, penali, zamudnine in za¬ mudne obresti 789 - Drugi izredni dohodki V določenem obračunskem razdobju "odpisane terjatve" spadajo tedaj mod izredno razhodke; če jih je v naslednjem obračunskem razdobju mogoče izterjati, čeprav mprda le delno, se izterjani presežek pojavlja mod izrednimi dohodki. Celotna višina "škode na obratnih sredstvih" jo vedno prikazana na izrednih razhodkih, medtem kc se dobljena odškodnina pojavlja med izrednimi dohodki. "Blagajniški skonti, bonifikacijo in popusti", ki jih je podjet¬ je doseglo naknadno in niso prikazani v fakturi za nabavljeno blage, ne zmanjšujejo nabavne cone tega blaga, temveč jih je treba smatrati kot izredne dohodke. "Pozitivne razkiko pri časovnih in kalkulativnih razmejitvah" nastanejo, če sc n. pr. dejanski stroški reklame in reprezentan¬ ce, udeležb na sejmih in razstvah ali podobni stroški manjši od ustreznih enakomerno vkalkuliranih stroškov. Gospodarsko - finančni predpisi pa posebej določajo, v katerih primerih je mo¬ goče presežek vkalkuliranih stroškov preko dejansko nastalih stroškov prenašati v naslednjo leto in ga no obravnavati med iz¬ rednimi dohodki; to velja n. pr. pri stroških investicijskega vzdrževanja osnovnih sredstev in podobnem. Co podjetje n. pr. ugotovi, da v prejšnjih letih pomotoma ni fakturiralo kakega prodanega proizvoda ali opravljene storitve ter nato izstavi fakturo naknadne, ustrezna vrednost predstavlja "pozneje ugotovljeno redne dohodke iz preteklih let". 23 - Nazivi dragih kontov izrednih .dohodkov sc dovolj razumljivi ter niso potrebna dodatna pejasn la o njihovi vsebini. 22 REDNI IN IZREDNI RAZHODKI KOT ODBITNE POSTAVKE OD CEIOTNEGA DOHODKA Redni in izredni dohodki sestavljajo celotni dohodek podjetja. Da bi debili njegov dohodek, moramo od celotnega dohodka odšteti redne in izredne razhedke. Rodni razhedki sc sestavljeni iz naslednjih temeljnih sestavnih delov: a) poslovni stroški, ki se nanašajo na prodano blago oziroma opravljene storitve in so poleg osebnih do¬ hodkov bili vkalkulirani v lastno ceno b) razhodki, ki sc obračunani ob predaji tega blaga ozi¬ roma st' ritev ter sc bili upoštevani pri postavljanju proda jne, cene. Poslovne stroške, ki se nanašajo na prodano blago oziroma oprav- v 1 • Ijeno storitve lahko imenujemo tudi realizirane poslovne stroske. Realizirani.poslovni stroški niso nujne istovetni z vkalkulira- nimi poslovnimi stroški v istem obračunskem razdobju. Vkalkulira¬ ni poslovni stroški pa šele skupaj z vkalkuliranimi osebnimi dohodki predstavljajo celotne stroške, ki so vsebovani v lastni ceni proizvodov oziroma opravljenih storitev. Razmerje med stroš¬ ki, ki so bili vkalk ulir ani v. določenem.obračunskem razdobju, ter njod realizir an imi poslovnimi stroški, je najbolje proučevati po posameznih predmetih prodaje. Pri p r odani h last ni h p ro izvodih je to razmerje'naslednje: vkalkulirani stroški v proizvodnjo v obračunskem razdobju + lastna cona začetne zalego nedokončane proizvodnje V. . . . ' • - lastne cena končane zalogo n-ed .kc^e^e proizvodnje = lastna cona dokončanih + lastna cena začetne zal v - 24 - - lastna cenn končane zalogo proizvodov = lastna cona prodanih proizvodov - realizirani vkalkulirani osebni dohodki = realizirani poslovni stroški Problem, ki se pojavlja pri tej načelni shemi, je, kako ugoto- # viti realizirano vkalkulirane osebne dohodke, t.j. vkalkulirane osebne dohodke v prodanih proizvodih. Podjetja sicer vedo, kolik¬ šna je vsota vseh lastnih cen prodanih proizvodov, ne'vedo pa vodne, kolikšen del te vsote odpade na poslovne stroške in kolik¬ šen del na osebne dohodke. Poznavanje predpisanih elementov lastne cene posameznega proizvoda še na omogoča uget viti, kolikšni sc v lastni ceni vsebovani osebni dohodki, kajti ti so ne pojavljajo same v postavki izdelavnih osebnih dohodkov, temveč skupaj s poslovnimi striški še v okviru spit snih izdelavnih stroškov (ob¬ ratne režije) in splošnih upravno - prodajnih stroškov (upiravnc- predajne režije), če podjetje posveti posebno pozornost ugotav¬ ljanju osebnih dohidkev v okviru lastne cene posameznega proizvoda, lahko izračuna osebne dohodke, ki so vsebovani v predanih pro¬ izvodih take, da pomnoži podatek o višini osebnih doh’dkev v posameznem proizvodu s številom A redanih komadov. Mnogokrat pa je mogoče ugotoviti realizirane vkalkulirano osebne dohodke le s pomočjo predp. ostavke, da ,je udeležba osebnih dohodkov v lastni coni prodanih proizvodov ista kot udeležba osebnih dohodkov v skupnih vkalkuliranih stroških istega obračunskega razdobja. Če torej vemo, kakšno jo razmerje med lastne cono prodanih proizvodov in vsemi stroški, ki so nastali v ^riučevanen obračunskem razdobju, tudi vemo, kakšno jo razmerje med realiziranimi vkalkuliranimi osebnimi dohodki in vkalkuliranimi osebnimi dohodki v istem ob¬ računskem razdobju. Ce poznamo torej razmerje (k) lastna_co na , r. .I o nih , r iz vo dov vkalkulirani stroški v cbrnč. razd. 25 - lahko izračunamo realizirano vkalkulironc osebne dohodke takole: vkalkuliruni osebni dohodki x zgornje razmerje (k) Pri'izračunu samega razmerja (k) praviloma izločimo interno rea¬ lizirane proizvode ter stroške, ki so zajeti v njih. Oglejmo si primer izračuna realiziranih vkalkuli-ranih osebnih dohodkov s pomočjo' obravnavanega razmerja!' Če n. pr. znaša lastna cena vseh prodanih proizvodov 45o milioncv din, v istem obračunskem razdobju vkalkulirani stroški pa 5cc milioncv din, dobimo koeficient realizirancsti stroškov c,9. če so bili v istem obračunskem razdobju vkalkulirani osebni dohodki 5o milioncv din, s pomočjo dobljenega koeficienta izračunamo, da znašajo realizirani vkalkulirani osebni dohodki 5c milioncv din x o,9 t.j. 45 milionov din. Takšen izračun realiziranih vkalkuliranih osebnih dohodkov, t.j. osebnih dohodkov v prodanih proizvodih, seveda ni povsem tečen, saj jo udeležba osebnih dohodkov v lastni eeni različnih pro- izvodov lahko prav različna in ni nujno, da bi bil odstotek posameznega proizvoda v realizaciji istoveten z odstotkom, ki od¬ pade nanj pri proizvodnji v istem obračunskem razdobju. Istega koeficienta se poslužujemo tudi, kadar želimo prikazati, kakšna je višina posamezno vrste poslovnih stroškov kot odbitne postavko od celotnega dohodka. Vzemimo, da jo ped jot je v obra¬ čunskem razdobju vkalkuliralo naslednje stroške: - 26 - Če znaša lastna cena vseh prodanih proizvodov v istem obračunskem razdobju n pr. 45o milionov din, pomeni, da vsi realizirani'stroš¬ ki znašajo le 9o $ od vkalkuliranih stroškov. Če ta odstotek uporabimo na podatke o vkalkuliranih poslovnih stroških dobimo podatke o realiziranih poslovnih stroških in sicer: material st oritve razni stroški osebni izdatki amortizacija prispevki in članarine realizir.posl.strcški 2213 mil. din 9 o " " 1.8 " " 9 mil. din 54 " " 9 h n 4o5 mil. din Pri tistih podjetjih, ki nimajo začetnih in končnih zalog ne¬ dokončane proizvodnje in gotovih proizvodov ali sc pa te zaloge enake, predstavlja višina vkalkuliranih p slavnih stroškov hkrati višino realiziranih poslovnih stroškov t.j. poslovnih stroškov, ki se nanašajo na predane proizvode. Pri ostalih predmetih predaje tudi ne pride do podobnih težav, Pri op ravl je nih storitva h je ugotavljanje realiziranih poslovnih stroškov zelo enotavno: vkalkulirani stroški v opravljanje storitev v obračunskem razdobju = lastna ceno opravljenih storitev - vkalkulirani osebni dohodki v opravljenih storitvah = realizirani poslovni stroški, t.j. poslovni stroški, ki so nanašajo na opravljene storitve. V poglavju 21 smo prikazali, kaka jo realizacija gotovih proizvodov in storitev po našem kontnem planu razčlenjena n^ razne vrste. Pov¬ sem razumljivo je, da na vsako od teh vrst odpadejo tudi določeni realizirani poslovni stroški. Toda po predpisanem kontnem planu niso razvidni realizirani pcslc-vni stroški, ki 'so nanašajo na po¬ samezno vrsto realizacije gotovih proizvodov in storitev. 700 - Poslovni stroški in osebni dohodki v realiziranih proizvodih 701 - Poslovni stroški in osebni dohodki v realiziranih storitvah 7o2 - Poslovni stroški in osebni dohodki v realiziranih začasnih fakturah in obračunskih situacijah . 7c3 - Poslovni stroški in osebni dohodki investicij v lastni režiji 704 - Poslovni stroški in osebni dohodki v proizvodih in storitvah brez povračila 705 - Poslovni stroški in osebni dchcdeki v izvoznih poslih 706 - Poslovni stroški in osebni dohodki v poslih zasto¬ panja tujih firm 70-7- - Izdatki hranilnega in posojilnega 'poslovanja pri zSSrugah 7o8 - Poslovni stroški in osebni dohodki v realiziranih lastnih storitvah Razčlenitev realiziranih poslovnih stroškov hkrati z realiziranimi vkalkuliranimi osebnimi dohodki je torej povsem podobna raz¬ členitvi realizacije gotovih proizvodov in storitev; tudi tu smo zanemarili poslovne stroške in osebne dohodke, v interni reali¬ zaciji (konto 7o9). Da bi ugotovili dohodek, -ki ga je doseglo podjetje pri realizaciji gotovih proizvodov in storitev določene vrste, pa seveda ni dovolj poznati le poslovne stroške skupno z osebnimi dohodki, ki odpadejo nanjo. Po že obravnavanih smernicah je treba še ločeno izračunati osebne dohodke, ki se nanašajo na določeno vrste realizacije proizvodov in storitev. Pri prodane m tr g ov ske m blagu jo načelno razmerje med stroški, ki so nastali v določenem obračunskem razdobju, ter med realiziranimi poslovnimi streški bolj preprosto: vkalkulirani stroški v trgovsko dejavnost v obračunskem razdobju +nabavna vrednost predanega trgovskega blaga - vkalkulirani osebni dohodki v obračunskem razdobju = realizirani poslovni..stroški,’t.ji : po$lovni stroški, ki se nanašajo na prodano trgovsko blago. 28 - Po predpisanem kontnem plana sc kot nasprotje posameznih vrst realizacije’trgovskega blaga prikazane naslednjo postavke: 710 - Nabavna vrednost realiziranega trgovskega blaga v notranjem premeta 711 - Nabavna vrednost realiziranega blaga v poslovanja s tajino na lasten račan 712 - Nabavna vrednost realiziranega blaga v poslovanja s tajino na taj račan 713 - Nabavna vrednost realiziranega tranzitnega blaga. Da bi ugotovili dohodek, ki izvira- iz posamezne vrste realiza¬ cije trgovskega blaga je torej poleg astroznega zgornjega po¬ datka tr~ba vedeti še, kolikšen sorazmerni del poslovnih režijskih stroškov odpade nanjo. Prodani m ater ial in pr e da ni o d pa dki spremljaje proizvodnjo, opravljanje storitev in trgovsko dejavnost. Zato je agotavljanje ustreznih realiziranih poslovnih stroškov naslenje: nabavna vrednost predanega materiala = poslovni stroški, ki so nanašajo na prodani material oz. vrednost prodanih odpadkov = poslovni stroški, ki se nanašajo no prodane odpadke. Pc kontnem plana so ti realizirani poslovni stroški prikazati takole : 720 - Nabavna vrednost realiziranega materiala 721 - Vrednost realiziranih odpadkov Ta so torej problemi najmanjši oziroma jih sploh ni. Realizirani poslovni stroški so najvažnejši sestavni del rednih razhodkev. Njim so v tronatka prodaje pridražajejo tisti redni razhedki, ki jih jo treba obračunati šele tedaj in ki torej niso vključeni že v lastno ceno predanih proizvodov. Pač p'a so bili upoštevani pri postavljanja njihove prodajne cene. Takšen je ■ zlasti prometni davek. Toda zaradi popolnosti je treba navesti še 29 - druge podobne razhodke hkrati z oznake knjigovodskega konta': 740 - Prometni davki 741 - Rudniški prispevek 742 - Posebna rezervna 'sredstva gradbeništva 743 -Prispevek okrajnemu skladu za napredek gozdarstva 744 - Prispevek od premeta s filmi 745 - 'Dospela odplačila kreditov za trajno potrebe % 747 - Stroški preveza, nakladanja in razkladanja reali¬ ziranih proizvodov. . "Prometnih davkov" je Več vrst; v načelu je treba razlikovati splošni prometni davek, zvezni, republiški in občinski prometni davek. Davčna osnova je praviloma dosežena prodajna cena, ki vključuje tudi sam znesek prometnega davka. Zate se pojavlja vprašanje, kako naj podjetje postavi prodajno cene svojim pro¬ izvodom, če želi pri vsakem od njih doseči določen presežek dohodka. Napačno jo n. pr. ob predpisani lo i stopnji prometnega davka računati takele: prodajna cona brez promet, davka l.occ din + lo io prometnega davka _ l_c c_din_ prodajna cena s prometnim davkom l.loc,- din V tem primeru bi namreč davčne osnovo predstavljala dosežena prodajna ceno l.loc,- din, od nje obračunani prometni davek po stopnji lc i pa bi znašal llo din in no samo leo din; razlika bi nato zmanjševalo predvideni presežek dohodka. Da bi na podlagi prodajne ceno brez irometnega davka debili prodajne ceno s pro¬ metnim davkom, je treba najprej predpisano stopnjo prometnega davka preračunati po formuli: l oc x dav čna sto pn ja loo - davčna stopnja • V našem primeru bi s pomočjo te formule dobili naslednjo stopnjo prometnega davka: 1. 000 11,11 1 ° 1C C_X_1 C- loo - lo 9o Prodajno cene z vključenim prevzetnim davkom pa bi izračunali takele : prodajna cona brez prometnega davka l.ccc din + 11,11 1 ° prometnega davka _ 111 din_ predajna cena s prometnim ‘davkom 1.111 din Prometni davek pc stopnji lc $ od dosežene prodajne cene, ki ga vključuje, bi nato znašal 111 din ali natančno telike, za kolikor je bila povečana predajna cena brez prometnega davka. "Rudniški prispevek" morajo obračunavati in plačati le tista podjetja, ki izkoriščajo rudne bogastvo v izredno ugodnih pri- rednih pO;gcjih; navedena so v posebnem odloku, Osnovo, za obračun rudniškega prispevka predstavlja vrednost prodanih pro¬ izvodov teh podjetij. Gradbena, gradbeno - montažna in gradbeno - obrtna podjetja si lahko ustvarjajo prod ugotovitvijo dohodka "posebna rezervna sredstva" za pokritje rizikev v zvezi z danimi večletnimi garan¬ cijami - kvalitete opravljenih gradbenih del. Osnova za izračun teh sredstev jo doseženi celotni dohodek. "Prispevek okrajnemu skladu za napredek gozdarstva" se pojavlja le pri gozdnih gospodarstvih, "prispevek od prometa s filmi" pa pri podjetjih za -prikazovanje filmov. Osnova za izračun zadnjega prispevka je promet, dosežen s prodaje kinematografskih vstopnic. "Dospela odplačila kreditov za trajne potrebe" lahko pokrivajo pred ugotovitvijo dohodka le tista rudarska podjetja, ki so pre¬ jela investicijski kredit iz Splošnega investicijskega sklada do 5.1.1958; vsa ostala podjetja lahko odplačujejo kredite le iz sredstev svojih skladov, čeprav so jih dobilo do istega datuma. Če so rudarska podjetja prejela investicijsko kredite iz kakih drugih virov ali pa po navedenem datumu, tudi zanje ne velja zgornja izjema. 31 - "Stroški preveza nakladanja in razkladanja realiziranih pro¬ izvodov" so nastali šele cb prodaji oeh proizvodov ter msc bili poznani takrat, ko je podjetje sestavljalo kalkulacijo njihove lastne cene. Iz dosedanjih izvajanj izhaja, da. vkalkulirani .stroški niso istovetni z rednimi razhedki. Razmerje med vknlkulir^nimi stroški in rednimi razhedki je .naslednje;- vkalkulirani' stroški nerealizirani šTTrcški realizirani stroski (nedokončana proizvodnja, (v prodanem blagu in opravljenih proizvodi) storitvah) - realizirani vkalkulirani realizirani osebni dohodki - ‘poslovni (ki jih je treba • stroški pokriti z desež. dohCfdkcm) 4 i razhedki v . trenutku rea¬ lizacije ’■ . :y / redni raz¬ hedki Izredni razhedki so pa sestavljeni iz naslednjih postavk: 730 - Odpisane terjatve 731 - Popravek vrednosti dvomljivih in spornih terjatev ■ 732 - Materialni stroški zaradi višje sile .k 733 - Povračilo škode, prizailhjarie drugim-osebam 734 - Škoda na obratnih sredstvih 735 - Primanjkljaji pri surovinah in materialu, polproiz¬ vodih , gotovih proizvodih in blagu 736 - Negativne razliko pri časovnih in kalkulativnih raz¬ mejitvah - 31 G - 737 - Pozneje ugotovljeni materialni stroški in izdatki iz preteklih let 738 - Izgubljene are in skesnine ter kazni, penali, zamud¬ nino in zamudne obresti 739 - Drugi izredni izdatki "Odpisano terjatve" je treba razlikovati od "popravka vrednosti dvomljivih in spornih terjatev". V prvem primeru prvotna terjatev ni veš prikazana v celoti, temveč je že zmanjšana za neizterljivi znesek; v drugem primeru ja prvotna terjatev še vedno prikazana v celoti, tista njena višina, za katero obstoji domneva* da jo neizterljiva, pa jo prikazana vzporedno. Razlika obstoji torej v načinu prikazovanja same terjatve, medtem ko se v obeh primerih pojavljajo izredni razhcdki, o katerih mora sklepati delavski svet. Pri dvomljivih terjatvah podjetje še ni pristopilo k sodni izter¬ javi, c spornih terjatvah pa govorimo takrat, ko se je podjetje pcsluzilo tudi togo postopka. 0 "višjo silo" razumemo nepredviden in neodpravljiv elementarni dogodek, tak dogodek preprečuje ali onemogočuje normal'i potek poslovanja ter povzroča stroške. Materialni stroški zaradi višje sil«, so n. pr. stroški, ki so nastali zaradi poplave, vsedanja zemljišča itd. Pri svojem poslovanju lahko podjetje "prizadene škode drugim osebam" ki jim mora nato-plačati odškodnino, če se podjetje za tak rizik ne more zavarovati pri zavarovalnici,'spada dana odškodnina ned izredne razhodke. "Primanjkljaji pri surovinah in materialu, prlproizvodih, gotovih proizvodih in blagu" predstavljajo izredne razhodke le v primeru, če jih ni zakrivila odgovorna oseba. Ostali izredni razhodki ne zahtevajo dodatnih pojasnil. Smiselno spadajo med izredne razhodke tudi naslednje postavke, ki se sicer pojavljajo v skupini "ostalih stroškov" v našem kontnem planu: 746 - Nepokrita razlika neamortiziranega dela osnovnih sredstev 748 - Odpisana razlika v ceni zalog 749 - Ostali stroški, ki bremenijo celotni dohodek. 32 - Če izkupiček za prodano osnovno sredstva ne dosega njihove ne¬ amortizirane vrednosti mero razlike podjetja pokriti z rezervnim skladom. Prav take mera podjetje' neamortizirano vrednost razho- dovanih osnovnih sredstev pokriti z rezervnim skladom. Ce pa ta ni zadosten, lahko podjetje preostalo razlike smatra kot razhdek ter jo pokrije iz celotnega dohodka pred ugotovitvijo samega dohodka. "Odpisane razlike v coni" se nanašajo na nekurantne surovine in material, drobni inventar, polproizvode in gotove proizvode, kakor tudi na trgovske blage, ki ga podjetje ne moro uporabiti in niti prodati po prvotni nabavni oziroma prodajni ceni. Med "ostale stroške, ki bremenijo celotni dohodek" pa spadajo n. pr. pokrite izgube samostojnih obratnih in poslovnih enot. 3 RAZDELITEV 30H0DKA IN POKRIVANJE IZGUBE 30 RAZMERJE MEL DOHODKOM IN IZGUBO Ko od celotnega dohodka odštejemo vse redno in izredne razhedke, dobimo dohodek.. Dohodek navadne označujemo kot finančni rezultat poslovanja podjetja. Teda dohodek ima svojo posebnosti, ki jih ni imel dobiček kot finančni rezultat poslovanja. V načelu je finančni rezultat poslovanja lahke pozitiven ali negativen. Nega¬ tiven finančni rezultat poslovanja imenujemo izguba. Kakšna so pa razmerja med dobičkom in izgubo oziroma med dohodkom in izgubo? Podjetje, ki ima ket celota v določenem obračunskem razdobju dobiček, ne more isto-časno imeti izgube. Dobiček torej izključuje izgubo. Dohodek je . a ne izključuje, Po naših gospodarsko - finan¬ čnih predpisih jo nastala izguba,' če čista dohodek ne more pokriti realiziranih vkalkuliranih osebnih dohodkov, t.j. osebnih dohodkov, vsebovanih v prodahih.proizvodih in storitvah. Podjetje lahke doseže dohodek, toda So ta dohodek-ni zadosten, kljub temu govorimo o izgubi. Vidimo, da se v primeru slabega gospodarjenja kar - 33 - naenkrat spet pojavi stroškovni značaj osebnih dohodkov, Delovni kolektiv kot upravijalec ima pravice do osebnih dohodkov tudi, če je slabo gospodaril. To je pa formalno skoraj isto, kot če bi osebne dohodke že od vsega začetka priznali kot poslovne stroške. Razlika jo v tem, da je obdavčenje preneseno na predhodno fazo; ne obdavčuje se dobiček, temveč že dohodek. 31 STOPNJE PRI DELITVI DOHODKA V načelu poteka delitev dohodka v več zapore činih . stopnjah. Najprej je iz doseženega dohodka treba izločiti in plačati pri¬ spevek iz dohodka, ki' je sedaj praviloma obračunan po stopnji 15 V nadaljnom zanemarimo izjeme, ki se v pogledu prispevka iz dohodka pojavljajo pri nekaterih podjetjih, n. pr. premogovni¬ kih ali časopisno - založniških podjetjih. Kar ostane po odbitku *> prispevka iz dohodka, imenujemo čisti dohodek, Ker se bomo s tem izrazom srečavali še pri nadaljnji delitvi dohodka, imenujmo, čisti dohodek, ki ga dobimo po odbitku prispevka iz dohodka - čisti dohodek I. stopnje. Začetna razdelitev dohodka je potemtakem naslednja: Johcdek Prispevek iz dohodka čisti dohodek I Del čistega dohodka I. stopnje predstavlja "redni dohodek",drugi del pa "izredni dohodek", od katerega je tr^bn obračunati prispe¬ vek cd izrednega dohodka. Pojem "izrednega dohodka" ne smemo zamenjati s pojmom izrednih dohodkov, ki poleg rednih dohodkov, t.j. realizacijo, oblikujejo celotni dohodek podjetja. "Izredni dohedek" je le del dohodka, ki je pa opredeljen z gospodarsko - finančnimi predpisi. Šteje se, da je podjetje doseglo "izredni dohedek", če je čisti dohedek I. stopnjo večji od a) " določenih" osebnih dohodkov, povečanih za 6 $ povpreč¬ nih osnovnih in obratnih sredstev, ali pa od b) "določenih" osebnih dohodkov, povečanih še za 3o 11 Ljubljana jr' - 35 - Pri tem so "določeni" osebni dohodki izračunani na podlagi de¬ lovnih ur, vsebovanih v predanih proizvodih in storitvah, pomno¬ ženi' s povprečnim urnim osebnim dohodkom, ki je bil dosežen preteklo leto v dejavnosti, v katero jc uvrščeno podjetje. Pov¬ prečna osnovna in obratna sredstva pa jo treba povečati še za znesek popravka vrednosti osnovnih sredstev, ki presega stopnjo 3o °Jo . "Izredni dohodek" dobimo, Se odštejemo cd čistega dohodka I. stopnje tisto variante, obravnavano pod a) oziroma b), ki je večja. Od "izrednega dohodka" jo treba obračunati in plačati prispevek po stopnji 25 Ves ostanek "izrednega dohodka" ter ves "redni dohodek" nato predstavljajo čisti dohodek II. stopnje. Razdelitev čistega dohodka I. stopnjo jo torej naslednja: Čisti dohodek I (Redni.dohedok) (Izredni dohodek) Čisti''dohcofek II Prispevek iz izred.doh. Iz čistega dohodka II. stopnje je najprej treba pokriti že iz¬ plačane osebne dohodke, vsebovane v predanih proizvodih in storitvah. Če jih ni mogoče pokriti, govorimo o izgubi. Pokriti pa jih je treba v velikem bruto znesku. Kar ostane po njihovem pokritju, predstavlja čisti dohodek III. stopnje. Razdelitev čistega dohodka II. stopnje je naslednja: Čisti dohodek II Izplačani veliki bruto osebni dohodki vsebovani v prodanih proizvodih čisti dohodek III Vidimo, da z doseženim čistim dohodkom II, stopnje ni treba po¬ kriti vsoh izplačanih osebnih dohodkov, temveč samo tista, ki s o vsebovani v prodanih proizvodih in storitvah; podobno tudi od celotnega dohodka nismo odšteli vseh.poslovnih stroškov, temveč le tiste, ki so se nanašali na prodane proizvode. Ostali osebni dohodki in poslovni stroški se pa nanašajo na nedokončane pro¬ izvodnjo in zaloge neprodanih proizvodov. - 3 e Iz čistega dohodka III, stopnje je nato treba obračunati obvezni prispevek v rezervni sklad pedjo tja.la znaša pravilena 2 $ od obratnih sredstev v proučevanem lotu. vendar no ve o kot 5o i» od čistega dohodka III. stopnje. Obveznost pov-.čevahja rezervnega sklada preneha, čim doseže lo cd povprečnih obratnih sredstev v zadnjih 3 lotih. Za podjetja določenih dejavnosti naši predpisi postavljajo drugačna merila pri oblikovanju obveznega prispevka v rezervni sklad podjetja; vendar nas na rom mestu ne zanimajo. Ko je cd čistega dohodka' III. stopnje odštet obvezni prispevek v rezervni sklad podjetja, je treba obračunati šo prispevek za skupne rezerve gospodarskih organizacij. Stopnja tega prispevka znaša 2 i* od ostanka čistega dohodka Ilir stopnje. Kar še ostane, predstavlja čisti dohodek IV. stopnje.. Razdelitev čistega dohodka III. stopnje jo torej naslednje: čisti dohodek III za obvez. rezorvhT sklad čisti dohodek IV za skupne rezerve Cisti dohodek IV. stopnje lahko podjetje poljubno razporeja za povečanje osebnih dohodkov ( v velikih bruto zneskih) za povečanje poslovnega sklada* sklada skupne porabe in neobveznega rezervnega sklada. Ce poveča poslovni sklad ali sklad skupne porabe, mtra od tega povečanja obračunati 3e °/o prispevek družbenim- investicijskim skladom. Razdelitev čistega dohodka IV. stopnje je ter-j naslednja: Čisti dohodek IV Za p c več. 'velikih Za poslovni '~Za sklad Za neobvezni bruto cseb.dchcdk. sklad skup.porabe rezervni sklad Iz te načelne delitve dohodka so izločene razno nagrade, ki jih prejme podjetje; te ne vstopajo v celotni dohodek ter se zaradi tega razdeljujejo na osebno dohodke in sklade neodvisne cd zgornje s he me . 37 - V pravilnikih o delitvi čistega dohodka, ki jih imajo podjetja, navadno nisc na isti način kot zgoraj upoštevane 4 stopnje čistega dohodka. Vendar v svojem izhodišču ostanejo v veljavi, če namreč upoštevamo vse gospodarske - finančne predpise, ki opredeljujejo izguho in vrstni rod odvajanja raznih prispevkov iz dohodka. Osebni dohodki, ki jih podjetje lahke izplača dodatno, so le tisti, ki izhajiajo iz čistega dohodka IV. stopnje. Osebni dohodki, ki izhajajo iz čistega dohodka II. stopnje so nasprotno že bili izplačani po zaključku tistega razdobja, v katerem je bilo oprav¬ ljeno samo delo. Sedaj so le takratna izplačila pokrita z dohodkom, ki je bil dosežen cb prodaji ustreznih proizvodov. Osebni dohodki, ki izhajajo iz čistega dohodka II. stopnje, so namenjeni pokritju realiziranih vkalkuliranih osebnih dohodkov, Toda vseh izplačil v breme osebnih dohodkov podjetja ne sme vkalkulirati ; sem spadajo n. pr. presežki dnevnic itd. Takšna izplačila je mogoče pokriti le z doseženimi osebnimi dohodki, ki izhajajo iz čistega dohodka IV. stopnje. Šele presežek osebnih dohodkov, ki izhajajo iz čistega dohodka IV. stopnje, je potemtakem no razpolago za dodatno izplačilo. Ne glede na to, ali so veliki bruto osebni dohodki oblikovani iz čistega dohodka II. ali IV. stopnje, pa zajemajo v načelu nasled¬ nje postavke: osebni dohodki za stan.gradnje za soc. zavar. promet, erganiz. Sami mali bruto osebni dohodki se pa delij c kot sledi: Veliki bruto osebni dohodki Mali bruto 4 i» Prispevek 2 ^"Prispevek 1 $ Prispevek Mali bruto osebni dohodki Veliki neto" Prispevale oseb.dohodki proračunom Prispevek za soc, zavarovanje Stopnje obeh prispovleov so odvisne cd vprašanja, ali izvirajo osebni dohodki iz rednega ali dopolnilnega delovnega razmerja,ter 3 8 od raznih dragih okclnosti. Na ten mosta navajene Ig najbolj pogoste stopnje teh prispevkov. Prispevek proračunom je treba obračunati po stopnji 15 1° od malih bruto osebnih dohodkov iz rednega delovnega razmerja ter po stopnji 26 cd malih bruto osebnih dohodkov iz dopolnilnega delovnega razmerja. Prispevek za socialne zavarovanje je pc drugi strani večinoma treba obračunati po stopnji 22 i<> cd malih bruto osebnih dohodkov iz rednega ali dopolnilnega delovnega razmerja. Veliki neto osebni dohodki so pa sestavljeni takole: •» Veliki nete .osebni dohodki Mali noto osebni Dopolnilni prispevek dohodki proračunom Dopolnilni prispevek proračunom lahke uvedejo občinski ljudski odbori ter predstavlja osebne obveznost delavcev; zate tudi bre¬ meni neto osebne.dohodke, ki jih lahko imenujemo le veliki neto osebni dohodki. Mal: neto osebni dohodki sc kenčn tisti, ki j:ih prejmejo sami delavci. Po predpisih dopolnilni prispevek prera¬ čunom normalno no smo presegat:', lo $ zneska prispevka proračunom. Osnova za njegov izračun je pa lahko sam prispevek proračunom ali mali bruto oziroma veliki neto osebni dohodki, Prikazana shema dohodka, čistega johedka ir. osebnih dohodkov velja v času sestavljanja skript, je pa predmet pogostih sprememb. 32 DRUŽBENE SMERNICE ZA DELITEV ČISTEGA DOHODKA podjetja odločajo v načelu sama c tem, kolikšen del čistega do¬ hodka II. stopnje pc odbitku obveznih ;.rispevkov v rezervni sklad in skupne rezervo bedo razdelilo v obliki osebnih dohodkov in kolikšen del bodo namenila za povečanje skladov« Razširitev poslo¬ vanja v bodočnosti vsekakor zahteva večje odvajanje čistega dohodka v sklade, medtem ko se ožji interesi delovnega kolektiva mnogokrat izražajo v težnji, po povečevanju osebnih dohodkov« Da bi bile čim bolj skladno zadoščeno obema tendencama in da bi bili ohranjeni - 39 - osnovni odnosi v celotnem narodnem gospodarstva je Zvezni izvršni svet spomladi 1962 objavil "Navodila c izvajanja necel in splošnih meril za delitev čistega dohodka v pravilnikih gospodarskih organizacij". To navodilo izhaja iz predpostavke, da je čisti dohodek (Čl) = del za osebno dohodke (01) + del za sklade (S) To enačbo lahke napišemo ‘tudi v obliki Čl = 01 ( i + -S__. 01 ) kjer nam podatek^- prikazuje razmerje med izločanjem za sklade in izločanjem za osebne dohodke. Iz te enačbe lahko izračunamo višine izločanja za osebne dohodke takole 01 = Cl 1 +_S' 01 Ce vzamemo razmerje med izločanjem za sklade in izločanjem za osebne dohodke v preteklem obračunskem razdobju kat podlago za izločanje v proučevanem obračunskem razdobju, se bc formula glasila: Čl 1 + Sr 0l7 01 Iž te formule sledi, da bo čisti dohodek danega.obračunskega razdobja razdeljen na sklade in osebne dohodke v istem sorazmerju kot v preteklem obračunskem razdobju. Toda do povečanega čistega dohodka je podjetja lahke prišlo zaradi dodatnih naložb finan¬ čnih sredstev. V tem piimeru je povsem razumljivo, da bi večji del tega povečanja moral pripasti skladom, kor ni bil delovni ko¬ lektiv tisti, ki ga jo ustvaril neposredno s svojim delom. Zato je izhodiščno razmerje med izločanjem v sklade in osebne dohodke tretja popraviti še za indeks porasta sredstev za delavca, ki ga izračunamo tako, dn primerjane sredstva na delavca v danem ob¬ računskem razdobju (sr) s sredstvi na delavca v preteklem dbra- čunskem razdobju (sr 0 ). Formula se nato glasi; 40 - OD = ČD 1 + _3r_ i _S c sr. : OD o o Da bi bil izločen na sklade še večji del čistega dohodka kot bi ustrezal sorazmerju iz preteklega obračunskega razdobja, poprav¬ ljenega z indeksom sredstev na zaposlenega, pa je predviden tako- imencvani "faktor k". Formula se v ten primeru glasi: OD _ČD__ 1 + k ■> sr To je formula, ki je podana v navodilu Zveznega izvršnega sveta, SI 1 S le da je tam izraz ----- „ —D— predstavljen kot x« V teh smernica h za delitev čistega dohodka je tudi predvideno, da faktor k no sme biti manjši cd 1. Ko podjetje v svojem pra¬ vilniku o delitvi čistega dohodka določa višino faktorja k, pa mera med drugim upoštevati zlasti dvoje; a) povečanje čistega dohodka zaradi splošnih sprememb v cenah, zaradi spremembe inštrumentov delitve dohodka itd. naj bi v načelu _ripadalo skladom,, b) pri odmerjanju višine osebnih dohodkov je treba upo¬ števati tudi zvišanje življenjskih stroškov v kraju dela, največ ga do splošnega indeksa zvišanja življenj¬ skih stroškov za vso državo. 33 VRSTE IZGUBE IN NAČINI NJENEGA POKRIVANJA' Omenili sme že, da po naših gospodarsko - finančnih predpisih govorimo c izgubi, če čisti dohodek no noro pokriti realiziranih vkalkuliranih osebnih dohodkov, t.j’, osebnih dohodkov, vsebovanih v prodanih proizvodih in storitvah. Toda to jo le točka, na kateri začnemo govoriti c izgubi. Do sami stopnji izgubo pa lahke govori¬ mo o treh vrstah izgube s a) izguba zaradi nepokritih realiziranih poslovnih stroškov 41 b) izguba zaradi nepokritih realiziranih vkalkuliranih osebnih dohodkov do zajamčene višine c) izguba zaradi nepokritih realiziranih vkalkuliranih osebnih dohodkov nad zajamčeno višino. Od vrste izgube je odvisen način njenega pokrivanja. Najhujši je primer izgube, ko niso pokriti niti realizirani poslovni stroški, najblažji pa primer, ko so pokriti realizirani poslovni stroški in tudi zajamčeni osebni dohodki v prodanih proizvodih in storitvah, no pa tudi vsi izplačani osebni dohodki. V prvem primeru dohodke sploh nimamo, v drugih dveh p rimerih je podjetje doseglo dohodek, vendar ta ni dovolj velik, da bi lahko pokril vse izplačane osebne dohodke. Ponovne poudarjamo, da je treba pokriti le izplačane osebne dohodke, ki'so vsebovani v pro¬ danih proizvodih in storitvah, no pa tudi tisto osebne dohodke, ki sc vsebovani v nedokončani proizvodnji in zalogah neprodanih proizvodov. S pomočjo številčnih primerov lahko prikažemo vse tri vrste izgube takole i •a) izguba zaradi nepokritih realiziranih poslovnih stroškov Celotni dohodek - realizirani poslovni stroški = izguba na roaliz. poslov.stroških + realiz. vkalk. cseb.doh. dc zajamčenih + realiz. vkalk.oseb. doh. nad zajamčenimi = skupna izguba 1.49o mil. 1.5o o m i l. lo mil. 4o mil. _ 7o mil. 12o mil. din din din din din din V tem primeru vidimo, da celotni dohodek ni dovolj velik, da bi lahko pokril vse realizirane poslovne stroške. Fri tem zanemarimo možnost, da se p,c;leg realiziranih poslovnih stroškov lahko po¬ javijo še drugi razhodki, ki jih je treba pokriti iz celotnega dohodka. Izguba na realiziranih poslovnih stroških znaša lo mil. din. Toda tc še ni vsa izguba. Pokriti bi bilo treba tudi še vse 42 - realizirane vkalkulirana osebne dohodke, ki jih delimo na dva dela: na tiste do višine zajamčenih in na tiste nad višino zajam¬ čenih. Zajamčene osebne dohcdke dobimo, če pomnožimo delovne ure, vsebovane v prodanih proizvodih in storitvah, s predpisanimi urnimi postavkami, ki sc grupirane po gospodarskih dejavnostih. To izgubo pokrijemo v naslednjem vrstnem rodu: aa) z re.zcrvnim skladom ab) s skladom skupne porabe v višini njegovih denarnih sredstev; vendar je ta dol sklada skupne porabe najprej treba prenesti v rezervni sklad ac) z dotacijo ali s posojilom iz skupnih rezerv go¬ spodarskih organizacij ač) s poslovnim'skladom, kar pa je treba naslednje leto vrniti iz čistega dohodka. b) Izguba zaradi pokritih zajamčenih osebnih dohodkov, ki so vsebovani v prodanih proizvodih in storitvah Celotni dohodek - realizirani poslovni stroški = dohcdek - prispevek iz dohodka (15 c /o) = čisti dohodek - realiz. vkalk.osebni dohodki dc zajamč. * izguba na. zajamčpnih osebnih dohodkih + realiz. vkalk.oseb.doh.nad zajamčenimi = skupna izguba Tudi v t:ui primeru sne predpostavljali, la raznn pealizir-anih poslovnih stroškov ni drugih o-dbitnih postavk od celotnega do¬ hodka. I odjetje je sicer doseglo čisti dohcdek, toda ta ni za¬ dosten, da bi pokril zajamčene osebne dohodke v predanih proizvo- ! dih in storitvah v celoti, medtem,ko ostanejo nepokriti vsi realizirani vkalkulirani osebni dohodki nad zajamčenimi. - 43 - To izgubo lahko pokrijemo takole: ba) s prispevkom, iz dohodka ao višino nepokritih zajam¬ čenih osebnih dohodkov v prodanih proizvodih in storitvah bb) z rezervnim skladom bc) če rezervni sklad ne zadošča, še po i§tem zaporedju, kot smo ga obravnavali v prvem primeru izgube pod ab), ac), in ač) . c) Izguba zaradi nepokritih izplačanih osebnih dohodkov, • 'V ki sc vsebovani v prodanih proizvodih in storitvah V tem primeru spet predpostavljamo, da razen realiziranih poslov¬ nih stroškov ni.drugih odbitnih postavk od celotnega dohodka. Prav tako zaradi poenostavitve zanemarimo morebitno potrebo iz¬ računa prispevka iz izrednega dohodka. Čisti dohodek lahko sedaj pokrije realizirane vkalkulirane osebne dohodke do višine zajam¬ čenih, ne pa v celotni višini. Izgubo pa Je treba pokriti takole; ca) z rezervnim skladom cb) če rezervni sklad ne zadošča, še p p istem zaporedju, . kot smo ga.obravnavali v prvem'primeru izgube pod . ab), ac) in. ač). '/idimo, da v tem- primeru ni mogoče upcrabisi za pokritje izgube obračunani prispevek iz dohodka. Zato Je način pokrivanja isti kot v prvem primeru; takrat pa seveda obračunanega prispevka iz 44 dohodka sploh ni bilo. 4 PROBLEMI DELITVE DOHODKA PO EKONOMSKIH ENOTAH Do sedaj smo govorili le o stroških in finančnem rezultatu poslo¬ vanja podjetja kct celote. Ta aspekt je pri obračunu podjetja z družbe tudi neposredno zanimiv. Toda v okviru podjetja samega je tako stroške kot finančni rezultat poslovanja treba proučevati še ločeno po posameznih ekonomskih enotah. Ekonomske enote so navadno posamezni oddelki, obrati ali službe v okviru podjetja. Po svojen obsegu niso istovetne s stroškovnimi mesti, temveč praviloma združujejo po več stroškovnih mest. Za razliko od stroškovnih mest pa sedaj niso zanimivi samo stroški posamezne, ekonomske' enote, temveč tudi finančni rezultat njenega poslovanja. Nastane vprašanje, kaj naj predstavlja finančni rezultat poslovanja posamezne ekonomske enote? Večinama se podjetja zadovoljijo s tem, : da po ekonomskih enotah ugotavljajo le dosežene osebne dohodke. Iolagoma se pa širi mišljenje, da delovni kolektiv posamezne ekonomske enote ni za¬ interesiran samo na lastnih osebnih do,hcdkih, temveč tudi na razvoju in izpopolnitvi mehanizacije v lastni ekonomski enoti, T 0 pomeni, da se začenja pojavljati problem decentralizacije skladov ter sredstev ža amortizacijo in investicijsko vzdrževanje osnovnih sredstev. Če v merilu celotnega podjetja predstavljamo dohodek'kot finančni rezultat njegovega poslovanja, navadno ne moremo govoriti o do¬ hodku kot o finančnem rezultatu poslovanja posamezne ekonomske enote, razen v ± rimoru, ko Obračunamo vso eksterne.in interno' prodano količino proizvodov ali storitev posamezne ekonomske enote po prodajnih cenah. Kakor smo že omenili, pa večinoma podjetja delijo po ekonomskih enotah le posežene osebno dohodke t.j. le del čistega dohodka. Iri ugotavljanju doseženih osebnih dohodkov v 45 - posamezni ekonomski enoti je zalo pomembno izhodišče planska lastna cena-proizvodov ali storitev te ekonomske enote. Ekonomski enoti so priznani osebni dohodki v takšni višini, kot je bila plansko predvidena za dejanske proizvedene ali oddane količine proizvodov ali storitev. Če delovni kolektiv ekonomske enote zniža delovni čas, ki je predviden za enote učinka, doseže višje osebne dohodke. Na osebnih dohodkih ekonomske enote se seveda zrcalijo tudi prihranki, ki so bili doseženi pri ostalih poslovnih faktorjih. Ne glede na to j ali doseženi osebni dohodki v posamez¬ ni ekonomski enoti temeljijo na proizvedenih ali oddanih količi¬ nah, se pa vedno pojavlja problem, kako jih vklopiti v sheme de¬ litve dohodka podjetja kot celote, kjer celotni doseženi osebni dohodki temeljijo le na eksterne prodanih količinah. Rešitve so zelo različne ter jih na tem mestu ne bomo podrobneje obravnavali. Priporočana literatura? 1. Sr. Š. Babič; Uvod u ekenomiku peduzeča. Škclska knjiga. Zagreb 1962 / /