Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Suzana Laporšek Matic Novak Matija Vodopivec University of Primorska Press Editorial Board Gregor Pobežin Maja Meško Vito Vitrih Silva Bratož Aleksandra Brezovec Ana Petelin Janko Gravner Krstivoje Špijunović Miloš Zelenka Jonatan Vinkler Alen Ježovnik Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Suzana Laporšek Matic Novak Matija Vodopivec Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Suzana Laporšek, Matic Novak in Matija Vodopivec Recenzenta · Tjaša Redek in Vasja Vehovar Lektora in prelom Davorin Dukič Izdala in založila · Založba Univerze na Primorskem Titov trg 4, Koper · www.hippocampus.si Glavni urednik · Jonatan Vinkler Vodja založbe · Alen Ježovnik © 2020 Univerza na Primorskem Koper, december 2020 http://www.hippocampus.si/ISBN/978-961-293-036-3.pdf http://www.hippocampus.si/ISBN/978-961-293-037-0/index.html https://doi.org/10.26493/978-961-293-036-3 Izid monografije je finančno podprla Javna agencija za raziskovalno dejavnost Republike Slovenije iz sredstev državnega proračuna iz naslova razpisa za sofinanciranje znanstvenih monografij Kataložni zapis o publikaciji (cip) pripravili v Narodni in univerzitetni knjižnici v Ljubljani cobiss.si-id=51479555 isbn 978-961-293-036-3 (pdf ) isbn 978-961-293-037-0 (html) Vsebina 9 Slike 11 Preglednice 13 Kratice in okrajšave 15 1 Uvod 19 2 Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU 20 2.1 Primerjava spodbud podjetniških RR v državah EU 23 2.2 Davčne spodbude podjetniških RR v izbranih državah EU 26 2.2.1 Avstrija 27 2.2.2 Portugalska 28 2.2.3 Češka 29 2.2.4 Irska 30 2.2.5 Litva 31 2.3 Zaključek 33 3 Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji 34 3.1 Davčne olajšave za raziskave in razvoj – pregled stanja in trendov 36 3.2 Značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za raziskave in razvoj 36 3.2.1 Pravna oblika podjetij 37 3.2.2 Poreklo kapitala podjetij 39 3.2.3 Lastništvo podjetij 40 3.2.4 Dejavnost podjetij 41 3.2.5 Regijska pokritost podjetij 43 3.2.6 Velikost podjetij Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji 45 3.3 Značilnosti poslovanja podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za raziskave in razvoj 45 3.3.1 Izvozna usmerjenost 46 3.3.2 Rast prihodkov 47 3.3.3 Čista donosnost kapitala in sredstev 49 3.3.4 Dodana vrednost na zaposlenega 51 3.4 Zaključek 53 4 Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev 54 4.1 Ureditev področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj 54 4.1.1 Pravna ureditev področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj 55 4.1.2 Mnenja, smernice in drugi podporni dokumenti s področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj 6 56 4.2 Določila in priporočila glede uveljavljanja davčne olajšave za raziskave in razvoj 56 4.2.1 Opredelitev dejavnosti raziskav in razvoja 58 4.2.2 Razmejevanje med raziskovalno-razvojno dejavnostjo in drugimi dejavnostmi podjetja 59 4.2.3 Vrsta upravičenih vlaganj in stroškov 61 4.3 Dokazovanje upravičenosti do davčne olajšave za raziskave in razvoj 64 4.4 Nadzor upravičenosti do olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj ter ugotovljene nepravilnosti 64 4.4.1 Obseg davčnega nadzora na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj 68 4.4.2 Analiza razlogov za zavrnitev davčnih olajšav za raziskave in razvoj 72 4.5 Zaključek 75 5 Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih ter na poslovanje podjetij in rast produktivnosti 75 5.1 Pregled empiričnih študij s področja 75 5.1.1 Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost podjetij 81 5.1.2 Učinki davčnih olajšav na uspešnost poslovanja podjetij in gospodarstvo 82 5.2 Podatki in metodologija 82 5.2.1 Podatki 83 5.2.2 Metodologija 85 5.3 Rezultati 85 5.3.1 Analiza vpliva davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih 88 5.3.2 Analiza učinka davčnih olajšav na poslovanje podjetij, gospodarsko rast in zaposlenost 90 5.4 Zaključek 91 Priloge 119 Povzetek Vsebina 123 Summary 127 Literatura 135 Recenziji 135 I 138 II 7 Slike C 20 Slika 2.1: Državne spodbude podjetniških RR v državah EU kot delež BDP v odstotkih (leto 2017) 26 Slika 2.2: Gibanje višine davčnih spodbud podjetniških RR v izbranih državah v odstotkih BDP 35 Slika 3.1: Število pravnih oseb, ki so koristile splošno ali regijsko davčno olajšavo za RR, in višina le-te v mio evrov (2009–2018) 35 Slika 3.2: Število fizičnih oseb, ki opravljajo dejavnost in ki so koristile splošno ali regijsko davčno olajšavo za RR, ter višina le-te v mio evrov (2009–2018) 37 Slika 3.3: Pravna oblika podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 38 Slika 3.4: Poreklo kapitala podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 39 Slika 3.5: Oblika lastnine podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 40 Slika 3.6: Dejavnost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 43 Slika 3.7: Regija sedeža podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2017) 44 Slika 3.8: Velikost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2017) 46 Slika 3.9: Izvozna usmerjenost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 47 Slika 3.10: Rast prihodkov podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, petletna povprečja (2007–2017) 48 Slika 3.11: ROE podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 49 Slika 3.12: ROA podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 50 Slika 3.13: Dodana vrednost na zaposlenega v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) 63 Slika 4.1: Poslovni načrt ali posebni razvojni projekt oziroma program 86 Slika5.1: Razmerje med izdatki za RRD in prihodek podjetja (1997–2016) po razvitosti regije – netehtane statistike Preglednice 21 Preglednica 2.1: Posredno in neposredno državno spodbujanje podjetniških RR v letu 2017 23 Preglednica 2.2: Implicitna stopnja davčne subvencije po državah in skupinah podjetij v odstotkih (leto 2019) 24 Preglednica 2.3: Vrste spodbud RR v izbranih državah (leto 2018) 25 Preglednica 2.4: Glavne značilnosti davčnih spodbud za RR v izbranih državah (leto 2018) 42 Preglednica 3.1: Število podjetij, ki je uveljavljalo davčno olajšavo za RR v letu 2017, po regiji sedeža podjetja 60 Preglednica 4.1: Opredelitev vrste vlaganj in vrste upravičenih stroškov za RR 67 Preglednica 4.2: Pregled uveljavljanja davčnih olajšav za RR za podjetja, ki so bila vključena v kontrolni davčni nadzor v letu 2016 69 Preglednica 4.3: Pregled razlogov za zavrnitve davčnih olajšav za RR 87 Preglednica 5.1: Učinki davčnih olajšav na RR-izdatke 89 Preglednica 5.2: Učinki izdatkov za RR na poslovanje podjetij, dodano vrednost in zaposlenost Kratice in okrajšave AJPES Agencija Republike Slovenije za javnopravne evidence in storitve BDP Bruto domači proizvod d. d. Delniška družba d. o. o. Družba z omejeno odgovornostjo EU Evropska unija EUR Evro FURS Finančna uprava Republike Slovenije GZS Gospodarska zbornica Slovenije MGRT Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo OECD Organizacija za ekonomsko sodelovanje in razvoj »Pravilnik« »Pravilnik o uveljavljanju davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj« PRS Poslovni register Slovenije ROA Čista donosnost sredstev ROE Čista donosnost lastniškega kapitala RR Raziskave in razvoj RRD Raziskovalno-razvojna dejavnost »Smernice« »Smernice za uveljavljanje davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj« SURS Statistični urad Republike Slovenije »ZDavP-2« »Zakon o davčnem postopku« »ZDDPO-1« »Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb« »ZDDPO-2 »Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb« »ZDoh-2« »Zakon o dohodnini« 1Uvod Vlaganja v raziskave in razvoj (v nadaljevanju RR) predstavljajo enega od temeljev za vzdržno in trajno gospodarsko rast. Ob sredstvih za RR so bile v letu 2006 v slovenski pravni red vnesene davčne spodbude oziroma olajšave za vlaganja v RR, predvsem z namenom spodbujanja zavezancev za davek k dodatnim vlaganjem v RR. Davčna olajšava za vlaganja v RR je namenjena uspešnim podjetjem, ki poslujejo z dobičkom, in predstavlja spodbudo, da lahko zaradi tveganih in nepredvidljivih dejavnosti RR zmanjšajo svoj davek. Podjetja lahko zato tudi izdatke za RR načrtujejo tako, da hkrati dosežejo dva učinka – konkurenčno prednost z RR-dejavnostjo ter za ta znesek manjšo davčno osnovo. Pravna ali fizična oseba, ki opravlja dejavnost, lahko po trenutno veljavni slovenski zakonodaji uveljavlja davčno olajšavo za RR v višini 100 % vloženega zneska za dejavnost RR. Obseg davčnih olajšav za RR in število podjetij, ki jih koristijo, se je od uvedbe olajšave leta 2006 vztrajno po-večeval do leta 2015, temu pa je sledilo postopno zniževanje. V letu 2018 je tako 580 pravnih in fizičnih oseb, ki opravljajo dejavnost, skupno uveljavljalo za 239,4 milijonov evrov davčnih olajšav za RR, kar je približno 32,6 milijonov evrov manj kot v letu 2015. Merjeno v deležu bruto doma- čega proizvoda (v nadaljevanju BDP) so davčne olajšave za RR predstavljale le 0,107 % BDP (podatek za leto 2017). Relativno skromne državne spodbude za RR beležijo tudi druge države članice Evropske unije (v nadaljevanju EU), saj v nobeni državi te ne presegajo 0,5 % BDP, Slovenija pa se po obsegu izdatkov umešča relativno visoko. Kot izhaja iz pregleda podatkov o gibanju davčnih olajšav za RR, Slovenija beleži povečanje podpor RR v obliki davčnih olajšav in s tem na- Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji raščanje pomembnosti davčnih olajšav glede na neposredne državne podpore za RR. Eden od razlogov za ta premik je, da subvencioniranje RR preko davčnih olajšav in ne preko neposrednih subvencij zmanjšuje ad-ministrativno breme in tveganje »napačne izbire« (npr. izbire podjetij z nizkimi družbenimi in ekonomskimi donosi zaradi političnih povezav) (Dechezleprêtre idr. 2016). Nadaljnje prednosti davčnih olajšav so: (i) preko zmanjševanja stroškov RR-projektov zvišujejo neto sedanjo vrednost projektov; (ii) omogočijo trgom (in ne vladi), da določijo porazdelitev RR-projektov med dejavnosti, podjetja in projekte; (iii) spodbujajo RR v malih in srednje velikih podjetjih, ki težje dostopajo do neposrednih spodbud za RR; (iv) lahko predstavljajo splošno spodbudo za RR z zniževanjem stroškov RR za veliko populacijo podjetij. Na drugi strani so slabosti davčnih olajšav, (i) da vladam ne omogočajo nepo-16 srednega usmerjanja sredstev v RR na področja z visokimi družbenimi koristmi (npr. tehnološka področja z učinki prelivanja oziroma temeljne raziskave) in (ii) lahko spodbujajo kratkoročne namesto dolgoročnih RR-projektov (OECD 2002). Tuje empirične študije potrjujejo, da so davčne olajšave pomemben dejavnik spodbujanja vlaganja v RR in inovativnosti, s čimer prispevajo k uspešnosti podjetij in k njihovi produktivnosti. V Sloveniji študij, ki bi se sistematično ukvarjale z razvojem davčnih olajšav in njihovimi učinki na vlaganja v RR in uspešnost poslovanja podjetij, primanjkuje. Namen te monografije je zato ponuditi celovito sliko o davčnih olajšavah za RR v Sloveniji. V okviru tega monografija podaja: - pregled zakonodajnega okvira na področju davčnih olajšav v Sloveniji in primerjavo z ureditvami v državah EU; - analizo dinamike in stanja na področju uveljavljanja davčnih olajšav za RR, pri čemer poleg obsega davčnih olajšav obravnava tudi značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, in us-pešnost njihovega poslovanja; - pregled davčnega nadzora nad koriščenjem davčnih olajšav in analizo zavrnitve davčnih olajšav za RR ter razlogov za zavrnitev; - analizo učinkov davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost (v nadaljevanju RRD) v podjetjih, na uspešnost poslovanja podjetij in gospodarsko rast. Pri obravnavi področja davčnih olajšav uporabljamo več metodolo- ških pristopov. Za pregled zakonodajnega okvira in primerjavo z ureditvami v EU uporabimo deskriptivno analizo, ki temelji na pregledu slo- Uvod venske in tuje literature ter mednarodno primerljivih statistik. Analiza obsega davčnih olajšav v Sloveniji in značilnosti podjetij temelji na mikropodatkih o vlaganjih v RR in davčnih olajšavah na ravni podjetij, povezanih z računovodskimi podatki o poslovanju podjetij. Za pregled zna- čilnosti podjetij in (izbranih) kazalnikov njihovega poslovanja (kot so npr. dodana vrednost, kazalniki donosnosti, število zaposlenih .. ), ki vlagajo v RR, uporabljamo različne opisne statistike. Ocena učinkov dav- čnih olajšav na izdatke za RR v podjetjih temelji na uporabi inkrementalne stopnje, ki meri spremembo v naložbah za RR na denarno enoto izpada davčnih prihodkov, ki se porabijo kot fiskalna spodbuda za RR. Uporabljamo torej direktni pristop, kjer so naložbe za RR funkcija spremenljivke, ki kaže višino davčne olajšave za RR, identifikacija učinka pa temelji na kvazieksperimentalnem pristopu in uporabi metode razlike v razlikah. Da lahko izločimo učinek sočasnih dejavnikov, ki bi lahko vpli-17 vali na višino vlaganj v RR – predvsem tistih, povezanih z gospodarsko rastjo, – v tej analizi uporabimo dejstvo, da se je višina davčne olajšave v obdobju 2006–2011 razlikovala glede na regijo, in učinek identificiramo na podlagi razlik v stopnjah vlaganj v RR med regijami. Znanstvena monografija obravnava področje davčnih olajšav za RR z več perspektiv, s čimer prispeva k domači in tuji empirični literaturi ter ponuja smernice za oblikovanje ekonomskih politik na tem področju. Še posebej pomembna dodana vrednost monografije je bogata podatkovna osnova. Analize namreč temeljijo na podatkih na ravni posameznega podjetja, kar omogoča natančno ovrednotenje učinkov obravnavanih ukrepov. Struktura monografije je naslednja. V poglavju 2 Slovenijo umešča-mo v mednarodni kontekst na področju davčnih olajšav za RR in podajamo podrobno analizo ureditve davčnih olajšav v petih izbranih dr- žavah EU. V poglavju 3 obravnavamo dinamiko in stanje na področju uveljavljanja davčnih olajšav za RR ter značilnosti podjetij, ki so koristila davčno olajšavo. V poglavju 4 se osredotočamo na področje davčnega nadzora koriščenja davčnih olajšav in predvsem na razloge za zavrnitev davčnih olajšav za RR. V zadnjem, petem poglavju ocenjujemo učinke davčnih olajšav za RR na RRD in uspešnost poslovanja podjetij ter preko tega na gospodarsko rast. 2Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU Zlasti v razvitih državah obstaja močno zavedanje, da je tehnološki napredek osnova konkurenčnosti in s tem povezanega gospodarskega napredka. Zato velika večina držav uporablja instrumente za spodbujanje domačih RR. V tem poglavju se osredotočamo le na RR, ki potekajo v gospodarskih družbah. Ukrepi za njihovo spodbujanje so zelo različni, na grobo pa jih lahko razdelimo na dve glavni skupini, in sicer na instrumente neposrednega financiranja in na posredne spodbude v obliki dav- čnih olajšav. Namen tega poglavja je zlasti v analizi slednjih, saj želimo primerjati ureditev, ki jo poznamo v Sloveniji, z nam primerljivimi evropskimi državami. Skozi to analizo pokažemo, da enotne prakse ni in da se države tega izziva lotevajo zelo različno. S to primerjavo postavljamo temelj za naslednja poglavja te znanstvene monografije, v katerih empirič- no preverjamo učinkovitost veljavne ureditve v Sloveniji. Največ podatkov o samem obsegu olajšav za podjetniške RR je zbranih pri Organizaciji za ekonomsko sodelovanje in razvoj (v nadaljevanju OECD), zato njena podatkovna baza predstavlja enega glavnih virov te analize, v kvalitativnem delu pa jo dopolnjujejo podatki iz primerjalnih raziskav globalnih svetovalnih podjetij (EY in Deloitte). V prvem delu tega poglavja je poudarek na kvantitativnih podatkih. Slovenijo primerjamo z vsemi državami EU, da pokažemo, kam se po obsegu neposrednih in posrednih spodbud RR uvršča naša država. V drugem delu sledi še kvalitativna analiza nam primerljivih držav, ki poleg neposrednega financiranja poznajo tudi davčne spodbude podjetniških RR. Na podlagi velikosti, gospodarske razvitosti in izvozne usmerjenosti Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji smo med pet izbranih držav uvrstili Avstrijo, Portugalsko, Češko, Litvo in Irsko. 2.1 Primerjava spodbud podjetniških RR v državah EU V številnih državah se poleg neposredne podpore RR prek državnih izdatkov uporablja tudi posredni način spodbujanja z različnimi oblikami davčnega izvzetja ali olajšav. V mnogih primerih posredni način celo presega neposredno financiranje (OECD 2020). Razlike v implementiranem konceptu davčnih spodbud za podjetni- ške izdatke za RR pomenijo tudi zelo različne učinke na davčno razbremenitev investicij v RR. Meddržavno primerljivi podatki o učinkih davč- nih spodbud so na voljo za države članice OECD in za partnerske države, za katere OECD spremlja podatke. Zaradi skupnega okvira, ki ga pred-20 stavlja EU, na sliki 2.1 in v preglednici 2.1 izpostavljamo samo države EU. 0,45 0,402 0,40 0,366 0,35 0,30 0,25 0,204 0,196 0,20 0,190 0,1600,146 0,15 0,129 0,126 0,113 0,119 0,105 0,10 0,093 0,061 0,067 0,0560,048 0,05 0,0380,0220,027 0,022 0,011 0,024 0,021 0,005 0,009 0,002 0,00 Posredna državna podpora prek davčnih olajšav za RR Državno financirani podjetniški RR Slika 2.1: Državne spodbude podjetniških RR v državah EU kot delež BDP v odstotkih (leto 2017) Opombe: * podatek za 2016, ** podatek za 2015, *** vključuje tudi posredno podporo na subnacionalni ravni. Vir: OECD (2020). Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU Preglednica 2.1: Posredno in neposredno državno spodbujanje podjetniških RR v letu 2017 Posredna državna podpora prek davčnih Državno financiran podjetniški RR olajšav za RR Delež podjetniških Delež podjetniških Delež BDP (v %) Delež BDP (v %) RR (v %) RR (v %) Avstrija 0,158 7,14 0,1192) 5,462) Belgija 0,302 15,91 0,064 3,37 Bolgarija 0,000 0,00 0,0091) 1,581) Ciper 0,000 0,00 0,0021) 1,111) Češka 0,050 4,43 0,079 7,03 Danska 0,021 1,04 0,040 2,03 Estonija 0,000 0,00 0,027 4,41 21 Finska 0,000 0,00 0,056 3,11 Francija 0,2831) 19,671) 0,1191) 8,231) Grčija 0,0081) 1,861) 0,023 4,09 Hrvaška 0,000 0,00 0,0051) 1,131) Irska 0,152 16,17 0,043 4,61 Italija 0,158 19,03 0,0291) 3,491) Latvija 0,003 2,00 0,009 6,13 Litva 0,020 5,99 0,004 1,21 Luksemburg 0,000 0,00 0,0482) 7,172) Madžarska 0,0703) 7,073) 0,134 13,57 Malta 0,028 8,33 0,0051) 1,381) Nemčija 0,000 0,00 0,067 3,17 Nizozemska 0,160 13,70 0,0191) 1,661) Poljska 0,005 0,78 0,1031) 16,321) Portugalska 0,117 17,50 0,028 4,22 Romunija 0,0061) 2,171) 0,0321) 12,171) Slovaška 0,010 2,05 0,012 2,46 Slovenija 0,107 7,67 0,0471) 3,101) Španija 0,036 5,36 0,058 8,74 Švedska 0,012 0,51 0,114 4,70 Opombe: 1) Podatki za 2016. 2) Podatki za 2015. 3) Vključuje tudi posredno podporo na subnacionalni ravni. Vir: OECD (2020). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Merjeno v deležu BDP so državne spodbude za podjetniške RR relativno skromne in v nobeni od držav EU ne presegajo 0,5 % BDP, tudi če hkrati upoštevamo posredne davčne spodbude in neposredno financiranje. Pri davčnih olajšavah za RR sta najradodarnejši Belgija in Francija, kjer delež tovrstnih davčnih olajšav presega 0,2 % BDP. Merjeno kot delež podjetniških izdatkov za RR so odstotki precej višji in se pri prej izpostavljenih državah gibljejo med 15 in 20 % vseh podjetniških izdatkov za RR. Slovenija se z 0,107 % BDP in s 7,67 % vseh podjetniških izdatkov za RR na lestvici uvršča relativno visoko, in sicer po obeh kriteri-jih na osmo mesto. Kar 7 od 27 držav EU tovrstnih davčnih olajšav v letu 2017 ni poznalo. Drugače je pri neposrednem državnem financiranju podjetniških RR, ki je v EU bolj razširjena oblika, saj imajo ta ukrep v veljavi prav vse 22 države EU. Slovenija se po tem merilu uvršča v zgornjo polovico držav, a je z 0,047 % BDP še vedno precej oddaljena od vrha lestvice, ki ga z 0,134 % zaseda Madžarska, nad desetinko odstotka pa so še Avstrija, Francija, Poljska in Švedska. Izraženo v odstotku podjetniških izdatkov za RR slovenska država za neposredno financiranje nameni 3,1 %, medtem ko sta vodilni Poljska s 16,3 in Madžarska s 13,6 %. Če podatke o posrednem in neposrednem državnem spodbujanju podjetniških RR združimo v eno številko, se Slovenija po lestvici še povzpne. Lestvico smo v tem primeru sestavili na podlagi podatkov za zadnje leto, za katero sta za posamezno državo na voljo tako podatka o posrednih kot neposrednih spodbudah podjetniških RR. Slovenija se je s skupnimi spodbudami v višini 0,160 % BDP na lestvici držav EU uvr-stila na šesto mesto. Pred njo so se zvrstile le Francija, Belgija, Irska, Ma-džarska in Nizozemska. OECD posredne davčne spodbude spremlja tudi s kazalnikom, ki ga imenuje implicitna stopnja davčne subvencije na izdatke za RR. Ta kazalnik ni na voljo za celotno gospodarstvo neke države, ampak le ločeno po štirih kategorijah: 1) mala in srednja podjetja, ki poslujejo z dobičkom; 2) mala in srednja podjetja, ki poslujejo z izgubo; 3) velika podjetja, ki poslujejo z dobičkom, in 4) velika podjetja, ki poslujejo z izgubo. Na podlagi teh podatkov ima 15 držav EU pozitivno implicitno stopnjo davčne subvencije, kar pomeni, da so v letu 2019 poznali neko obliko davčnih spodbud za RR. Med temi je tudi Slovenija, kjer je implicitna stopnja davčne subvencije na izdatke za RR znašala med 0,17 (za podjetja z izgubo) in 0,21 % (za dobičkonosna podjetja). V Sloveniji se stopnja subvencije ne razlikuje glede na velikost podjetja. V povprečju vseh 15 držav s pozitivno implicitno stopnjo pa je bila subvencija najvišja za dobičkono- Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU sna mala in srednja podjetja (0,22 %), ki jim sledijo dobičkonosna velika podjetja (0,21 %), mala in srednja podjetja z izgubo (0,19 %) ter na koncu še velika podjetja z izgubo (0,18 %). Podrobni podatki po državah so navedeni v preglednici 2.2. Preglednica 2.2: Implicitna stopnja davčne subvencije po državah in skupinah podjetij v odstotkih (leto 2019) Poslovni izid Dobiček Izguba Velikostni razred Mala in srednja Velika Mala in srednja Velika Avstrija 0,17 0,17 0,17 0,17 Belgija 0,16 0,16 0,15 0,14 Češka 0,21 0,21 0,15 0,15 Francija 0,41 0,41 0,41 0,34 23 Grčija 0,10 0,10 0,08 0,08 Irska 0,29 0,29 0,23 0,23 Italija 0,04 0,04 0,04 0,04 Litva 0,31 0,31 0,25 0,25 Madžarska 0,20 0,20 0,18 0,19 Nizozemska 0,31 0,15 0,30 0,15 Poljska 0,22 0,22 0,18 0,18 Portugalska 0,39 0,39 0,31 0,31 Romunija 0,08 0,08 0,07 0,07 Slovaška 0,28 0,28 0,22 0,22 Slovenija 0,21 0,21 0,17 0,17 Španija 0,33 0,33 0,26 0,26 Švedska 0,05 0,05 0,05 0,05 Vir: OECD (2020). 2.2 Davčne spodbude podjetniških RR v izbranih državah EU V nadaljevanju se osredotočamo na 5 izbranih držav EU, ki imajo dobro vpeljane davčne spodbude RR in ki smo jih na podlagi velikosti ter gospodarske primerljivosti s Slovenijo identificirali kot najustreznejše za primerjavo s Slovenijo. Skupino izbranih držav sestavljajo Avstrija, Portugalska, Češka, Irska in Litva. Kot izhaja iz preglednice 2.3, smo s tem vzorcem zajeli države z zelo širokim naborom različnih spodbud RR, vključno z zelo diverzificiranimi oblikami davčnih spodbud. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Preglednica 2.3: Vrste spodbud RR v izbranih državah (leto 2018) Slovenija Avstrija Portugalska Češka Irska Litva Pospešena amortizacija R- sredstev   Denarna dotacija      Finančna podpora   Preferenčna cena za  infrastrukturo/zemljišče Posojila    S patenti povezane spodbude    Znižane davčne stopnje  Davčni odbitek    24 Znižanje davčne osnove    Izvzem plačila davka   Davčne počitnice  Vir: EY (2018). Ker je osnovni namen tega dela naše raziskave primerjava posrednih davčnih spodbud RR, v preglednici 2.4 podrobneje primerjamo še značilnosti ključnih davčnih ukrepov na tem področju. Vključujoč tudi Slovenijo je v vzorcu skupno šest držav, od katerih jih polovica (Avstrija, Portugalska in Irska) vlaganja v RR spodbuja z odbitkom davka, druga polovica (Slovenija, Češka in Litva) pa z znižanjem davčne osnove. Bistvene razlike med državami so tudi v tem, kateri izdatki za RR so priznani ter v kolik- šnem odstotku, ali je vsota priznanih izdatkov omejena navzgor in koliko let je tovrstne izdatke mogoče uveljavljati kot olajšavo (OECD 2019a). Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU ej) nove enos napr ne osavč no (pr ce egu anje d bs či eomeje Litva Zniž Po o Teko 200 Ne N Brez kapi a - , z - j- o- ej), 1 m ane li 5 % ač itut. emo pl 5 % up R a e je p bdobju. li 1 a R li inšt išine skup etletne jalcem na enos napr zaj o v es m o rza a ek vrov a datkov , č roje in opr avka na iz ve R d etne odizva datkov z dbit etih a st no (pr enos na PO v d li d h iz D vol ila p isoč e h iz ni o egu reh l bs či, z be a pr ač 00 t vičeni jalec uni ka asten R e v d avč rad a, v t eomeje a l ga D ač a pl vičeni Irs D Po o Teko zg 25 D N leto z Z ne obdobju a pl Z več 1 ra upra dizva 25 stev nove ija egu in na ) red ej) h s ne os bs anja tizac lni avč o o 00 0 oveč h sta enos napr ce čni egu: 1 anje: 1 ka anje d iden (p či in amor bs eš ibr emi eta (pr Č Zniž H podlagi p Teko pr Po o Poveč Ne 3 l Brez kapi leto 2018) , t- R v - h ( emo va lijo st a star a R ržava egu in na ) red 7,5 z ej) bs va s datki z h d ek anja n s o o etih roje in opr ,5 (4 jveč 1,5 mi dbit oveč a st veh l brani alska ijemlji egu: 32 nimi iz anje: 50 enos napr eč h d anje: na tug ni o iden (p či, z bs eg: omeje pr nji vrov R v iz avč ibr et (pr bs Por D H podlagi p Teko za neopr Po o up) Poveč Ne 8 l O pov zad Poveč na e a R vrov lski enos ast- od- ek ce) a l ila p podbud z lijon e no (pr ce z ač h s dbit ni a egu ez kapi , 1 mi a pl rij ni o bs či in kapita ej) R jalcem avč vst avč a (br eomeje i d A D Po o Teko 14 D N napr Brez kapi en R letno z izva ej) ilnost ne avč roje in a a st ce egu enos napr či, z lavne znač enij anje d bs ). nove emo 0 et (pr Slov Zniž os Po o Teko opr 10 Ne 5 l Brez kapi ca 2.4: G D (2019a ni pod- nta ne s opnja EC avč rume datki ir: O Pregled na st ilo ji ika d e ca V bl snov rač dob api O bud Vrsta inst Priznani iz O ( %) Pov Prenos med ob K Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Preden nadaljujemo s podrobnejšo analizo ukrepov posameznih držav, pa poglejmo še, kako so izbrane države skozi zadnjih 20 letih obli-kovale svojo sedanjo politiko spodbud. K prej izbranim državam tu doda-jamo še Finsko in Estonijo, ki se pri oblikovanju slovenske zakonodaje, še zlasti s področja izobraževanja in tehnološkega razvoja, pogosto upošte-vata kot ključni državi za mednarodno primerjalno analizo. 0,3 0,25 0,2 0,15 26 0,1 0,05 0 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 Avstrija Češka Estonija Finska Irska Litva Portugalska Slovenija Slika 2.2: Gibanje višine davčnih spodbud podjetniških RR v izbranih državah v odstotkih BDP Vir: OECD (2020). Kot je razvidno iz slike 2.2, imata v izbranem vzorcu držav najdalj- šo zgodovino posrednih davčnih spodbud Portugalska in Avstrija, ki sta tovrstne ukrepe poznali že pred letom 2000. Ostale države so jih uva-jale kasneje; Slovenija je prve davčne spodbude podjetniških RR dobila z letom 2006. V povprečju so trenutne ravni spodbud v izbranem vzorcu držav glede na pretekle vrednosti relativno visoke, vendar pri nekateri državah, zlasti Irski, opažamo trend zniževanja. Zanimiv je tudi primer Finske, ki je davčne spodbude podjetniških investicij uvedla zelo pozno, nato pa jih je zelo hitro tudi ponovno odpravila. Estonija pa davč- nih spodbud sploh ni nikoli uvedla. 2.2.1 Avstrija V Avstriji za davčno spodbudo vlaganj v RR uporabljajo odbitek davka, kot izhaja iz skupnega zakona o urejanju raziskovalnih premij (originalno Gesamte Rechtsvorschrift für Forschungsprämienverordnung). Raziskovalne premije so z letom 2011 nadomestile prej obstoječe olajšave za RR- -vlaganja (OECD 2019b). Trenutno veljavna stopnja za izračun odbitka Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU davka je 14 %, na kolikor se je s prejšnjih 12 % zvišala 1. januarja 2018. Iz-računani odbitek davka se takoj po potrditvi s strani Agencije za promo-cijo raziskav (originalno Forschungsförderungsgesellschaft; FFG) vrne dav- čnemu zavezancu kot kredit na davčnem računu (EY 2018). Med upravičene izdatke sodijo stroški zaposlenih, materialni stroški ter režijski stroški, povezani z RR aktivnostmi (Deloitte 2018). Po sedanji ureditvi se upoštevajo tudi izdatki za RR, ki jih izvaja podizvajalec, vendar le pod pogojem, da je podizvajalec z glavnim izvajalcem nepovezana institucija iz EU ali Evropskega gospodarskega prostora (OECD 2019b in EY 2018). Če plačilo po definiciji iz priročnika Frascati spada v kategori-jo zunanjega (angl. extramural) RR, se upoštevajo samo izdatki do višine milijona evrov letno, kar pomeni največ 140.000 evrov davčnega odbitka. Če je fiskalno leto krajše od 12 mesecev, se ta limit sorazmerno prilago-27 di (OECD 2019b). Pri pogodbi o izvajanju RR-storitev lahko odbitek davka uveljavlja ali naročnik ali izvajalec storitev, ne pa tudi oba hkrati. S tem se prepreču-je dvojna davčna olajšava. Naročnik RR-storitve mora izvajalca do konca davčnega leta obvestiti o tem, kolikšen znesek izdatka za RR bo sam uveljavljal v okviru raziskovalne premije. Ta pravila veljajo za RR, ki ni financiran s strani države. Plačila iz državnih sredstev ni mogoče uveljavljati kot davčni odbitek (OECD 2019b). Plačila za druge storitve se kvalificirajo za davčno olajšavo v sklopu raziskovalne premije, če gre za nakupe storitev kot sestavni del RR-projekta. Plačila za storitve, ki niso del RR-projekta, ne spadajo med upravi- čene izdatke (OECD 2019b). Avstrija je pri državnem spodbujanju RR relativno radodarna. V letu 2017 je v ta namen porabila približno 3,1 % BDP, s čimer presega povpre- čje EU. Raziskovalnih subvencij je bilo v tem istem letu za 4,1 milijarde evrov (EY 2018). Dodatno velja omeniti, da Avstrija znanstvenikom, ki se priselijo iz tujine in postanejo avstrijski davčni rezidenti, za petletno obdobje nudi znižanje osebne davčne osnove za 30 % (EY 2018). 2.2.2 Portugalska Portugalska je uvedla več različnih spodbud za RR z namenom privablja-nja tujih naložb in povečanja RR v podjetjih. Vzpostavljen imajo konkurenčen paket, sestavljen iz davčnih spodbud in nepovratnih sredstev. Program nepovratnih sredstev (originalno Sistema de Incentivos à Investigação & Desenvolvimento Tecnológico; SI I&DT) je na voljo za obdobje Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji 2014–2020 in temelji na sredstvih EU. Financiranje RR je lahko določe-no v razponu od 25 do 80 % priznanih izdatkov za RR (EY 2018). Posredne spodbude na davčni strani – davčni odbitek – pa ureja SIFIDE-II (originalno Sistema de Incentivos Fiscais à Investigação e Desenvolvimento Empresarial). Sistem posrednih davčnih spodbud (SIFIDE) ima že dolgo zgodovino, ki sega vse do leta 1997. Dodatno so za farma-cevtska podjetja leta 2012 uvedli še poseben program olajšav, ki podjetjem iz te panoge omogoča, da se jim izdatki za RR, ki so vezani na doba-vo zdravil javnemu zdravstvenemu sistemu, v celoti odštejejo od davčne osnove (EY 2018). V državi je v veljavi hibriden sistem, ki poleg samega obsega izdatkov za RR upošteva tudi povečanje teh izdatkov. Za tekoče izdatke velja osnovna stopnja 32,5 %, za povečanje glede na povprečje preteklih dveh 28 let pa 50 % stopnja. Tako izračunan davčni odbitek se aplicira na letni ob-račun davka od dohodka pravnih oseb za preteklo leto (EY 2018). Med upravičene izdatke sodijo plače za osebje, ki je neposredno ude-leženo v RR in katerega nivo kvalifikacije dosega vsaj 4. stopnjo po nacio-nalnem okviru kvalifikacij. Pri osebah z 8. stopnjo kvalifikacije (doktorji znanosti) se njihova plača za izračun davčne olajšave pomnoži s faktorjem 1,2. Poleg plač raziskovalcev se kot upravičene izdatke upošteva tudi vrednost pogodb z zunanjimi organizacijami s področja znanosti in tehnologije ter stroške zunanjega preverjanja raziskovalno-razvojnega dela. V celoti se med upravičene zneske za davčni odbitek štejejo še plačila v okviru sporazumov o delitvi stroškov, če gre seveda za izdatke znotraj definicije RR. Operativni stroški, kot so režijski stroški, so upravičeni do maksimalne višine, ki je določena kot 55 % plač zaposlenih, ki so neposredno vključeni v RR-aktivnosti. Med upravičene izdatke sodijo tudi izdatki za stroje in opremo, če so na novo ustvarjeni ali kupljeni kot novi. Stroški, ki jih imajo podjetja s pridobivanjem patentov, povezanih z aktivnostmi RR, so priznani samo za mala in srednja podjetja (OECD 2019c). 2.2.3 Češka Češka je davčno podporo vlaganj v RR uvedla v letu 2005. V kasnejših letih so se mejne stopnje subvencije s prilagoditvami zakonodaje – zlasti zaradi nižanja stopnje davka na dohodke pravnih oseb – počasi zniževale, v zadnjih letih pa se je trend obrnil in so subvencije zopet nekoliko radodarnejše. Obrat v trendu se je zgodil po letu 2014, ko je država implemen-tirala hibridni sistem, ki poleg same vrednosti vlaganj v RR s subvencijo dodatno nagrajuje še povečevanje vlaganj v RR (OECD 2019d). Za razliko od mnogih drugih držav upravičenost izdatkov za RR ni pogojena s Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU tem, da ima podjetje v lasti rezultate RR, kar pomeni, da lahko iz tega naslova izhajajoče davčne ugodnosti koristijo tudi podjetja, ki RR opravljajo za koga drugega (EY 2018). Pri češkem sistemu gre za nižanje davčne osnove na podlagi izdatkov za RR (originalno Odčitatelná položka na výzkum a vývoj). Ker imajo obenem v veljavi investicijske davčne olajšave in med obema omenjenima ukrepoma ni izključevanja, se lahko stroški RR pri nižanju davčne osnove upoštevajo dvojno (EY 2018). Med priznane stroške spadajo stroški zaposlenih, ki so vključeni v RR projekt, potovalni stroški, zunanje storitve, ki jih kot del projekta opravijo javne raziskovalne ustanove (univerze ali raziskovalni instituti), ter drugi neposredno povezani obratovalni stroški, kot so stroški materiala, energije, telekomunikacij (EY 2018). Poleg tega se v zadnjih letih med upravičene stroške upošteva tudi amortizacijo strojev in opreme (OECD 29 2019d). Drugi davčni ukrep s področja RR pa so investicijske olajšave za tehnološke centre (originalno Investiční pobídky pro technologická centra), v okviru katerih so lahko podjetja deležna davčnih počitnic za obdobje de-setih let za davek od dohodka pravnih oseb in petih let za nepremičnin-ski davek ter nepovratnih sredstev za kapitalsko investicijo v RR-center (10 % kapitala) in ustvarjanje novih delovnih mest ali prekvalifikacijo zaposlenih (v regijah z višjo stopnjo brezposelnosti). Upravičenost do naš- tetih spodbud je pogojena z izpolnjevanjem različnih kriterijev, ki so vezani na število ustvarjenih delovnih mest, vrednost kapitalskega vložka, lokacijo tehnološkega centra in minimalno obdobje trajanje (EY 2018). 2.2.4 Irska Irska je v preteklih letih večkrat preoblikovala sistem davčnih spodbud za RR. Leta 2004 so vpeljali sistem, ki je temeljil na povečevanju izdatkov za RR, nato so leta 2009 zvišali stopnjo davčnega odbitka z 20 na 25 % in leta 2012 prešli na hibridni sistem, ki je poleg povečanja v osnovo za izra- čun davčnega odbitka vključeval tudi začetni obseg izdatkov za RR. Z ja-nuarjem 2015 pa Irska podjetja davčno razbremenjuje z odbitkom davka, ki v celoti temelji na obsegu. S tem, ko so osnovo zamenjali s povečanja na celoten obseg izdatkov, so opazno zvišali tudi implicitno mejno stopnjo subvencije – postali so radodarnejši z davčnimi spodbudami. O tem priča tudi podatek, da se je davčna podpora med letoma 2004 in 2016 zvišala s 70 na 619 milijonov evrov (merjeno v stalnih cenah leta 2010) oziroma z 0,05 na 0,25 % BDP (OECD 2019e). Omeniti velja tudi, da se 25-odstot-na stopnja davčnega odbitka aplicira dodatno k 12,5-odstotnemu niža- Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji nju davčne osnove, ki velja za tovrstne stroške, kar pomeni, da je dejanska stop nja davčne razbremenitve 37,5 % (EY 2018). Kot že zapisano, se po sedanjem sistemu davčni odbitek računa na podlagi celotnih izdatkov za RR. Če je davčna obveznost nižja od odbitka davka, ki podjetju pripada, lahko slednje ta odbitek uveljavlja za eno leto nazaj ali kadar koli v prihodnosti, lahko pa v treh letnih obrokih ta odbitek davka dobi tudi neposredno povrnjen (OECD 2019e). Za povra- čilo pa obstaja omejitev maksimalnega zneska. Ta omejitev je določena kot večje izmed vsote davka od dohodka pravnih oseb v zadnjih 10 letih ali davka na plače v tem in predhodnem davčnem letu (EY 2018). Maksi-malni znesek je omejen tudi za vrednost RR, ki so jih opravili podizvajal-ci (OECD 2019e). Irska v okviru opisanega ukrepa podjetjem omogoča tudi, da nagra-30 dijo svoje ključne zaposlene, ki vsaj polovico svojih delovnih obvezno-sti opravijo na področju ustvarjanja znanja, produktov, metod ali sistemov. Podjetja lahko del odbitka davka, ki bi jim pripadal, prenesejo na takšne ključne zaposlene, ki lahko ta davčni odbitek v enakem znesku uporabljajo pri obračunu svojega davka od dohodka. Omejitve, ki veljajo za ta ukrep, so, da zaposleni, ki koristi to ugodnost, ne sme biti direk-tor te družbe ali njen večji lastnik (z več kot 5-odstotnim deležem), dav- čna stopnja pa po koriščenju tega davčnega odbitka ne sme biti nižja od 23 % (EY 2018). 2.2.5 Litva Litva je možnost uveljavljanja izdatkov za RR za znižanje davčne osnove uvedla v letu 2008, od takrat pa je z izjemo kratkotrajnega zvišanja v letu 2009, ko se je davek od dohodka pravnih oseb začasno zvišal s 15 na 20 %, razbremenitev ostala praktično nespremenjena vse do danes. Zaradi po-večevanja podjetniških izdatkov za RR pa se delež subvencij v BDP vse-eno povečuje. Kljub temu se na lestvici držav članic OECD in partner-skih držav, ki jih OECD vključuje v svoje statistike, Litva uvršča med države, ki, merjeno v deležu BDP, nudijo najmanj davčnih razbremenitev za vlaganja v RR. Leta 2016 so davčne spodbude predstavljale 85 % skupnih državnih spodbud RR, neposredno financiranje pa le preostalih 15 % (OECD 2019f). Davčna razbremenitev temelji na znižanju davčne osnove, ki se izra- čuna po 200-odstotni stopnji od priznanih izdatkov za RR. Če znižanje davčne osnove presega davčno obveznost, se lahko neizkoriščen del razbremenitev neomejeno prenaša v naslednja obračunska obdobja. Litva Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU nima spodnje ali zgornje meje, ki bi omejevala vrednost priznanih izdatkov za RR ali višino davčne razbremenitve (OECD 2019f). Med priznane izdatke sodijo plače in poslovna potovanja zaposlenih, ki so neposredno vključeni v RR, stroški zalog in materiala, stroški povezanih storitev (svetovanje, skladiščenje, popravila, telekomunikacije ipd.) in stroški raziskovalnih storitev. Vsi omenjeni stroški se upoštevajo vključno s pripadajočim davkom na dodano vrednost (EY 2018). Poleg zgoraj opisanega ukrepa za nižanje davčne osnove imajo v Litvi v veljavi še en ukrep, ki prav tako znižuje davčno obveznost na osnovi RR- -aktivnosti. To je pospešena amortizacija, ki velja za stalna sredstva, ki se uporabljajo v namen RR, pri čemer se lahko pospešeno amortizacijo uporabi za širok nabor sredstev, ki vključuje stavbe, stroje, računalnike, ko-munikacijsko in programsko opremo (Deloitte 2018). 31 2.3 Zaključek Čeprav davčne olajšave za spodbujanje podjetniških RR predstavljajo le majhen del BDP, države pri njihovi implementaciji izbirajo zelo različne pristope. V grobem lahko davčne olajšave razdelimo na tiste, ki znižujejo davčno osnovo, in tiste, ki predstavljajo odbitek davka. Ta razdelitev velja tudi za izbor držav, ki smo jih podrobneje analizirali. Vseh šest analiziranih držav (vključno s Slovenijo) višino davčnih olajšav veže na porabljena sredstva za RR, pri čemer Portugalska in Če- ška še dodatno nagrajujeta povečanje izdatkov glede na prejšnja leta. Med priznane izdatke se povsod štejejo tekoči izdatki, večina izbranih držav pa na različne načine med upravičene vsaj delno šteje tudi kapitalske izdatke. Velike razlike obstajajo v stopnji, s katero se priznani izdatki upo- števajo pri znižanju plačila davka. V vzorcu izbranih držav se ta stopnja giblje vse od 14 pa do 200 %, a številke niso neposredno primerljive zaradi oblike davčne spodbude in že prej omenjene različne definicije upravi- čenih stroškov. Najvišjo stopnjo ima namreč Litva, ki pa ima obenem najožjo definicijo stroškov, ki jih lahko podjetja uveljavljajo. Vseh šest držav v vzorcu omogoča davčno optimizacijo s prenosom davčnih olajšav v naslednja leta, a so v veljavi različna pravila glede tega, koliko let imajo podjetja možnost koristiti pripadajočo olajšavo. Ureditev se med državami razlikuje tudi po tem, ali zakonodaja predpisuje najvišjo možno davčno olajšavo in na kakšni višini je ta kapica postavljena. Čeprav so ureditve med državami zelo različne, pa lahko za Slovenijo rečemo, da v nobeni od ključnih kategorij posebej ne odstopa od ostalih petih analiziranih držav. Je ena od treh, ki ima davčno spodbudo osnova-no na znižanju davčne osnove in ki nima postavljene zgornje omejitve za Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji davčno olajšavo, ter ena od štirih, kjer se davčna olajšava računa le na podlagi obsega vlaganj v RR. Kot še v štirih drugih tudi v Sloveniji kapitalski izdatki štejejo med upravičene stroške. S 100-odstotno stopnjo Slovenija ravno tako ne izstopa niti navzgor niti navzdol. V Sloveniji ostaja na področju spodbud za podjetniške RR še precej prostora za izboljšave, zlasti v smislu inovativnejših pristopov. Glede na mednarodno primerjalno visoko stopnjo obdavčitve nadpovprečno visokih dohodkov iz dela, katerih so praviloma deležni tudi tisti strokovnjaki, ki sodelujejo v procesu RR, bi veljalo tudi v Sloveniji razmisliti o vpeljavi podobne rešitve, kot smo jo predstavili na primeru Irske. To je možnost, da podjetje del znižanja davčnega bremena, ki bi mu pripadlo z naslova vlaganj v RR, prenese na svoje ključne zaposlene ter jim na tak način ob enakem bruto plačilu zagotovi višji neto dohodek. Takšen ukrep bi lahko 32 podjetjem vsaj delno pomagal pri privabljanju in zadrževanju najboljših kadrov, ki se sicer (pre)pogosto odločajo za odhod v tujino. 3Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji Pravna ali fizična oseba, ki opravlja dejavnost, lahko uveljavlja davčno olajšavo za RR višini 100 % vloženega zneska za dejavnost RR.1 Davčna olajšava za vlaganja v RR je namenjena uspešnim podjetjem, ki poslujejo z dobičkom, in predstavlja spodbudo, da lahko zaradi tveganih in nepredvidljivih RRD zmanjšajo plačilo davka na dohodek. Podjetja lahko zato izdatke za RRD načrtujejo tako, da hkrati dosežejo dva učinka – konkurenčno prednost z RRD in za ta znesek manjšo davčno osnovo (Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo Republike Slovenije 2019). Namen tega poglavja je analizirati dinamiko in stanje na področju uveljavljanja davčnih olajšav za RR, pri čemer nas poleg obsega davčnih olajšav zanimajo značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, kot so pravna oblika, poreklo kapitala, lastništvo, dejavnost, regija in velikost ter in uspešnost njihovega poslovanja. Analiza temelji na podatkovnih zbirkah računovodskih in finančnih podatkov ter podatkov o davčnih olajšavah za RR za vse registrirane pravne osebe v Sloveniji za obdobje 2007–2017. Uporabili smo naslednje podatkovne baze: - Računovodski izkazi podjetij: zbirka vsebuje podrobne podatke (po posameznih analitskih vrsticah AOP) iz bilance stanja in izkaza poslovnega izida za vse gospodarske družbe s sedežem v Re-publiki Sloveniji. Vir podatkov je Agencija Republike Slovenije za javnopravne evidence in storitve (v nadaljevanju AJPES). 1 Pregled zakonske ureditve na področju uveljavljanja davčnih olajšav za RR je v četrtem poglavju monografije »Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za RR in njihovih vzrokov«. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji - Poslovni register Slovenije (v nadaljevanju PRS): zbirka vsebuje podatke o datumu ustanovitve, spremembah in prenehanju podjetja ter podatke o značilnostih podjetja, kot so pravnoorganizacijska struktura, lastniška struktura, regija, dejavnost … - Podatki o davčnih olajšavah za RR na podlagi obračuna davka od dohodkov pravnih oseb, katerih vir je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju FURS).2 Podatkovne baze smo preko raziskovalne številke (zakrite identifika-cijske številke) povezali v enovito bazo. Priprava mikropodatkov in empirična analiza sta potekali v varni sobi na Statističnem uradu Republike Slovenije (v nadaljevanju SURS). Dodatno smo od FURS prejeli še agregirane podatke o obsegu davč- nih olajšav za RR in številu podjetij, ki so koristila te olajšave, za obdobje 34 2009–2018. Podatki so obsegali tako olajšave za pravne kot za fizične osebe, ki opravljajo dejavnost. 3.1 Davčne olajšave za raziskave in razvoj – pregled stanja in trendov Obseg davčnih olajšav za RR in število podjetij, ki so le-te koristila, se je vztrajno povečeval do leta 2015. Kot kaže slika 3.1, je v tem letu splošno davčno olajšavo koristilo 757 pravnih oseb v skupni višini 270,5 milijonov evrov, kar je predstavljalo 18,2 % celotnih davčnih olajšav. V letu 2016 je splošno davčno olajšavo koristilo 127 podjetij manj, skupna višina kori- ščenih davčnih olajšav pa se je znižala le za 2,6 milijonov evrov. Večje zni- žanje v višini skupne davčne olajšave je nastopilo v letu 2017, ko se je obseg davčnih olajšav glede na predhodno leto znižal za 9,9 % (tj. na 241,5 milijonov evrov), davčno olajšavo pa je uveljavljalo 568 podjetij (oziroma 62 podjetij manj kot v letu 2016). V letu 2017 so olajšave za RR v celotni strukturi davčnih olajšav predstavljale le še 13,7 %, kar je 4,5 odstotne toč- ke manj kot v letu 2015. Manjše znižanje je opaziti tudi v letu 2018, ko je olajšavo koristilo 565 podjetij v skupni višini 238,8 milijonov evrov. Slika 3.1 prikazuje tudi število podjetij, ki so uveljavljala regijsko dav- čno olajšavo za RR, in skupno višino le-te. Podjetja so lahko regijsko dav- čno olajšavo zadnjič uveljavljala v letu 2011 in jo koristila do leta 2016, kar tudi pojasnjuje padajoči trend. Obseg regijskih davčnih olajšav je bil precej nižji kot obseg splošnih davčnih olajšav in se je gibal med 9,8 milijonov evrov v letu 2009 in 13,9 milijonov v letu 2011. 2 Podatki o davčnih olajšavah za RR, pridobljeni s strani FURS, vsebujejo le podatke o davčnih olaj- šavah na podlagi obračuna davka od dohodkov pravnih oseb in ne podatkov o davčnih olaj šavah, do katerih so bile upravičene fizične osebe, ki opravljajo dejavnost. Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji Podrobnejši pregled podatkov je v preglednici A3.1 v prilogi. 35 Slika 3.1: Število pravnih oseb, ki so koristile splošno ali regijsko davčno olajšavo za RR, in višina le-te v mio evrov (2009–2018) Opomba: Regijsko davčno olajšavo za RR so lahko podjetja zadnjič uveljavljala v letu 2011 in koristila za dobo petih let, tj. do leta 2016. Vir: Finančna uprava Republike Slovenije (2019). Slika 3.2: Število fizičnih oseb, ki opravljajo dejavnost in ki so koristile splošno ali regijsko davčno olajšavo za RR, ter višina le-te v mio evrov (2009–2018) Opomba: Regijsko davčno olajšavo za RR so lahko podjetja zadnjič uveljavljala v letu 2011 in koristila za dobo petih let. Vir: Finančna uprava Republike Slovenije (2019). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Obseg koriščenih davčnih olajšav je precej nižji med fizičnimi osebami, ki opravljajo dejavnost in lahko davčno olajšavo koristijo skladno z 61. členom »Zakona o dohodnini« (2006; v nadaljevanju »ZDoh-2«). Po zadnjih dosegljivih podatkih je davčno olajšavo za RR v letu 2018 koristilo 15 zavezancev v skupni višini 0,56 milijonov evrov, kar je manj kot 1 % celotnih davčnih olajšav (slika 3.2). Tudi med fizičnimi osebami, ki opravljajo dejavnost, se je obseg davčnih olajšav precej znižal – za primerjavo, v letu 2013, ko je bil obseg koriščenja najvišji, je davčno olajšavo uveljavljalo 38 podjetij v skupni višini 1,5 milijonov evrov. Podrobnejši pregled podatkov je v preglednici A3.2 v prilogi. 3.2 Značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za raziskave 36 in razvoj V nadaljevanju predstavljamo značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za RR, pri čemer se osredotočamo le na pravne osebe, ki davčno olajšavo uveljavljajo po »Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb« (2006; v nadaljevanju »ZDDPO-2«). Ker nas zanimajo značilnosti podjetij v primerjavi s celotno populacijo podjetij, se spodnje slike osredoto- čajo na relativno pogoste uporabe subvencij – torej znotraj posameznih skupin podjetij oziroma v strukturi podjetij, ki so koristila subvencije. Absolutne številke podajamo v prilogi (slike A3.1–A3.13). 3.2.1 Pravna oblika podjetij Med podjetji, ki uveljavljajo davčno olajšavo za RR, glede na pravnoorga-nizacijsko obliko prevladujejo družbe z omejeno odgovornostjo (v nadaljevanju d. o. o.) – v letu 2017 je bilo teh 516 (od skupno 568 vseh podjetij, ki so v tem letu uveljavljala davčno olajšavo), kar je manj kot 1 % vseh registriranih d. o. o. A če ta delež tehtamo z zaposlenostjo oziroma s prihodki od prodaje, je porazdelitev drugačna, kot prikazuje tudi slika 3.3. Panel A na sliki 3.3 pri kazuje delež zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo za RR, znotraj posameznih pravnih oblik podjetij v obdobju 2007–2017. V obdobju zadnjih petih let je bilo 11 % vseh zaposlenih v d. o. o. zaposlenih v tistih d. o. o., ki so uveljavljala davčno olajšavo. Ta delež se vztrajno povečuje od leta 2009, ko je bilo v d. o. o., ki so uveljavljala davčno olajšavo, zaposlenih le 5,9 % vseh zaposlenih znotraj te pravnoorganizacijske oblike podjetja. Pri drugih oblikah podjetij (pri čemer prevladujejo delniške družbe (v nadaljevanju d. d.)) je ta delež višji (v letu 2017 je znašal 16,3 %), a izpostavljen večji dinamiki, kar lahko pri- Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji pišemo tudi manjšemu številu opazovanj. Podobne ugotovitve izhajajo iz analize deležev, ki jih tehtamo s prihodki od prodaje (slika 3.3, panel C). V strukturi podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, prevladujejo d. o. o. Slednja so v letu 2017 zaposlovala okoli 70 % vseh zaposlenih oziroma ustvarila okoli 70 % vseh prihodkov med podjetji, ki so uveljavljala davčno olajšavo. Kot izhaja iz panelov B in D na sliki 3.3, d. o. o.-ji vztrajno povečujejo svoj delež v celotni strukturi skozi celotno opazovano obdobje. Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) 37 Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) Slika 3.3: Pravna oblika podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. 3.2.2 Poreklo kapitala podjetij Med podjetji, ki uveljavljajo davčno olajšavo za RR, prevladujejo podjetja z domačim kapitalom (teh je bilo v letu 2017 466), sledijo podjetja s tujim kapitalom (48 v letu 2017). To potrjuje tudi slika 3.4, ki prikazuje strukturne deleže podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, tehtane s številom zaposlenim (panel B) oziroma s prihodki od prodaje (panel D). Podjetja z domačim kapitalom skozi celotno obdobje opazovanja zaposlujejo več kot 70 % vseh zaposlenih oziroma ustvarijo več kot 70 % vseh prihodkov Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji med podjetji, ki uveljavljajo davčno olajšavo. Njihov delež v celotni strukturi se v zadnjih letih zmanjšuje zaradi povečanja deleža podjetij s tujim kapitalom. Slednja so v letu 2017 zaposlovala 21 % vseh zaposlenih oziroma ustvarila 24 % vseh prihodkov od prodaje med podjetji, ki so uveljavljala davčno olajšavo. Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) 38 Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) Slika 3.4: Poreklo kapitala podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Opomba: Za poreklo kapitala se uporablja definicijo AJPES, ki določa tuje lastništvo v primeru, da imajo skupaj večinski neposredni lastniški delež tuje fizične ali pravne osebe. Ne gre torej za definicijo t. i. »dejanskega lastništva«, po katerem bi se upoštevalo tudi posredno lastništvo. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Znotraj posamezne kategorije porekla kapitala je delež podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, tehtan s številom zaposlenih, najvišji med podjetji, ki imajo tuji kapital – med vsemi zaposlenimi v tej kategoriji podjetij jih je bilo v letu 2017 15,1 % zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (slika 3.4, panel A). Ob upoštevanju uteži za prihodke pa je delež podjetij znotraj posamezne kategorije porekla kapitala najvišji med podjetji, ki imajo domač kapital – v letu 2017 so podjetja z domačim kapitalom, ki so uveljavljala davčno olajšavo, ustvarila 17,3 % Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji vseh prihodkov znotraj te kategorije podjetij (slika 3.4, panel C). V zadnjih letih je trend koriščenja davčnih olajšav še posebej izrazit med podjetji s tujim kapitalom – v obdobju 2012–2017 se je delež zaposlenih v podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, v tej skupini povečal za 5,2 odstotni točki. Na drugi strani opažamo trend zniževanja v kategoriji podjetij z mešanim kapitalom. 3.2.3 Lastništvo podjetij Pregled po lastništvu podjetij kaže, da je v letu 2017 davčno olajšavo za RR koristilo 533 podjetij, ki so izključno v zasebni lasti, ter 22 podjetij, ki imajo drugo obliko lastništva (mešano lastnino, državno lastnino, zadru- žno lastnino ali neopredeljeno lastnino). Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) 39 Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100%) Slika 3.5: Oblika lastnine podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Opomba: Kategorija »Vse ostale oblike« vključuje mešano lastnino, državno lastnino, zadružno lastnino in neopredeljeno lastnino. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Slika 3.5 prikazuje delež podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, znotraj posamezne oblike lastništva, tehtan s številom zaposlenih (panel Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji A) in s prihodki od prodaje (panel C), ter strukturo podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo za RR glede na obliko lastništva (panela B in D). Med zaposlenimi v podjetjih, ki so izključno v zasebni lasti, jih je bilo v obdobju od 2007–2017 okoli 10 % zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo; med preostalimi podjetji pa je delež znašal od 14 do 29 %. V celotni strukturi podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za RR, od leta 2011 prevladujejo podjetja v izključno zasebni lasti, ki predstavljajo skoraj 80 % vseh podjetij, ki so koristila davčno olajšavo v letu 2017 (slika 3.5, panela B in D). 3.2.4 Dejavnost podjetij Pregled po dejavnostih kaže, da je v letu 2017 davčno olajšavo za RR koristilo 249 podjetij v predelovalni dejavnosti, 123 podjetij v informacijski 40 in komunikacijski dejavnosti, 121 podjetij v strokovnih, znanstvenih in tehničnih dejavnostih in 27 podjetij v dejavnosti trgovine, vzdrževanja in popravila motornih vozil. Preostala podjetja, ki so koristila davčno olaj- šavo, so opravljala druge dejavnosti. Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) Slika 3.6: Dejavnost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji Slika 3.6 prikazuje delež podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, znotraj posamezne dejavnosti, tehtan s številom zaposlenih (panel A) in s prihodki od prodaje (panel C), ter strukturo podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo po dejavnostih (panela B in D). Med zaposlenimi, ki so zaposleni v predelovalnih dejavnostih, jih je bilo v letu 2017 30,9 % zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (slika 3.6, panel A). Ta delež se vztrajno povečuje od leta 2009. Z vidika prihodkov od prodaje so podjetja znotraj predelovalne dejavnosti, ki so uveljavljala davčno olajšavo, v letu 2017 ustvarila 39,3 % vseh prihodkov te dejavnosti (ta delež v celotnem opazovanem obdobju presega 30 %; slika 3.6, panel C). Visok delež zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo, beležijo tudi znotraj informacijskih in komunikacijskih dejavnosti (13,3 % v letu 2017) ter strokovnih, znanstvenih in tehničnih dejavnosti (7,7 % v letu 2017). Z vidika prihodkov od prodaje so podjetja, 41 ki so v letu 2017 uveljavljala davčno olajšavo, ustvarila 13,6 % vseh prihodkov od prodaje znotraj informacijskih in komunikacijskih dejavnosti oziroma 23,1 % vseh prihodkov znotraj strokovnih, znanstvenih in tehnič- nih dejavnosti. V celotni strukturi podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za RR, prevladujejo podjetja iz predelovalne dejavnosti, ki predstavljajo skoraj 90 % vseh podjetij, ki so koristila davčno olajšavo v letu 2017 (slika 3.6, panela B in D). Njihov delež se skozi večino opazovanega obdobja giblje nad 80 %. 3.2.5 Regijska pokritost podjetij Preglednica 3.1 prikazuje regijsko porazdelitev podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo za RR v letu 2017. Skoraj polovica (241) vseh podjetij, ki so v letu 2017 uveljavljala davčno olajšavo, ima sedež v osrednjeslovenski regiji, sledita savinjska regija (66 podjetij) in gorenjska regija (65 podjetij). V koroški regiji je davčno olajšavo uveljavljalo le sedem podjetij. Analiza znotraj posameznih regij kaže, da je delež podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo znotraj posamezne regije, tehtan s številom zaposlenih (slika 3.7, panel A), v letu 2017 najvišji v dolenjski regiji (v tej regiji je bilo med vsemi zaposlenimi 27 % zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo), sledita goriška/notranjska (19,5 %) in gorenjska regija (19,4 %). Če delež podjetij tehtamo s prihodki od prodaje, je porazdelitev nekoliko drugačna (slika 3.7, panel C) – znotraj posamezne regije so podjetja, ki so uveljavljala davčno olajšavo, najvišji delež prihodkov ustvarila v dolenjski regiji (30,7 % vseh prihodkov v tej regiji), sledita goriška/ notranjska (24,7 %) in koroška regija (24,4 %). Management temeljnih procesov Preglednica 3.1: Število podjetij, ki je uveljavljalo davčno olajšavo za RR v letu 2017, po regiji sedeža podjetja Regija Število podjetij Osrednjeslovenska 241 Savinjska 66 Gorenjska 65 Podravska 51 Goriška/notranjska 45 Dolenjska 25 Pomurska 23 Obalno-kraška 17 42 Zasavska/posavska 15 Koroška 7 Opomba: Nekatere statistične regije so združene za zagotovitev statistične zaupnosti posameznih podjetij. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Glede na število zaposlenih imajo v celotni strukturi podjetij, ki so koristila davčno olajšavo, najvišji delež podjetja s sedežem v osrednjeslovenski regiji – ta so v letu 2017 zaposlovala 30,4 % vseh zaposlenih (slika 3.7, panel B). Sledijo podjetja s sedežem v gorenjski (14,1 %), savinski (13,9 %) in dolenjski regiji (13,5 %). Najnižji delež zaposlenih v strukturi pripada podjetjem s sedežem v pomurski (1,4 %) in obalno-kraški regiji (1,3 %). Porazdelitev strukturnih deležev je nekoliko drugačna, ko upoštevamo prihodke od prodaje (slika 3.7, panel D). Najvišji delež v celotni strukturi podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, imajo še vedno podjetja s sedežem v osrednjeslovenski regiji (ta so ustvarila 34,1 % vseh prihodkov), sledijo podjetja v dolenjski (14,7%), podravski (11,6 %) in savinjski regiji (11 %). Najnižji delež v strukturi pripada podjetjem s sedežem v obalno- -kraški (1,1 %) in pomurski regiji (0,8 %). Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) 43 Slika 3.7: Regija sedeža podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2017) Opomba: Nekatere statistične regije so združene za zagotovitev statistične zaupnosti posameznih podjetij. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. 3.2.6 Velikost podjetij Davčno olajšavo za RR pretežno uveljavljajo velika podjetja. Kot kaže panel A na sliki 3.8, so podjetja znotraj velikostnega razreda 500–999 zaposlenih, ki so uveljavljala davčno olajšavo, v letu 2017 zaposlovala dobro tretjino vseh zaposlenih v tem velikostnem razredu podjetij. Visok delež zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo, je tudi v velikostnem razredu podjetij s 150–199 zaposlenimi (27,5 %), z 200–249 zaposlenimi (26,5 %) in v podjetjih z več kot 1000 zaposlenimi (23,4 %). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) 44 Slika 3.8: Velikost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2017) Opomba: Velikost podjetij je definirana glede na definicijo EU; število zaposlenih za uteži je izračunano na podlagi števila opravljenih delovnih ur iz letnih poročil. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Podobno ugotavljamo, če delež podjetij tehtamo s prihodki od prodaje (slika 3.8, panel C). Med podjetji v velikostnem razredu 500–999 zaposlenih so podjetja, ki so uveljavljala davčno olajšavo, ustvarila 44,7 % vseh prihodkov v letu 2017. Sledijo podjetja v velikostnem razredu 200– 249 zaposlenih (v tej kategoriji so podjetja, ki so uveljavljala davčno olaj- šavo, ustvarila 36,3 % vseh prihodkov), podjetja z več kot 1000 zaposlenimi (29,9 %) in podjetja s 150–199 zaposlenimi (27,2 %). V celotni strukturi podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo (slika 3.8, panela B in D), največji delež pripada podjetjem z 250 zaposlenimi ali več – skupno njihov delež v celotni strukturi presega 60 %. Na drugi strani podjetja z manj kot 10 zaposlenimi predstavljajo le 5,8 % vseh podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, če upoštevamo velikost prihodkov od prodaje (oziroma 1,3 %, če upoštevamo število zaposlenih). Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji 3.3 Značilnosti poslovanja podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za raziskave in razvoj V nadaljevanju predstavljamo izbrane kazalnike poslovanja podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo za RR, za obdobje 2007–2017. 3.3.1 Izvozna usmerjenost Slika 3.9 prikazuje delež prihodkov od prodaje na tujih trgih, pri tem pa podjetja deli v štiri skupine: (i) podjetje ni izvažalo; (ii) podjetje je na tujih trgih ustvarilo do 20 % vseh prihodkov; (iii) podjetje je na tujih trgih ustvarilo 20–75 % vseh prihodkov; (iv) podjetje pretežno izvaža, na tujih trgih je ustvarilo več kot 75 % vseh prihodkov. Panel A oziroma panel C prikazuje delež podjetij znotraj posamezne kategorije izvozne usmerjenosti, tehtan s številom zaposlenih oziroma s prihodki od prodaje. Panel 45 B oziroma panel D prikazuje strukturne deleže podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, pri čemer deleže tehtamo s številom zaposlenih oziroma s prihodki od prodaje. Med zaposlenimi, ki so bili zaposleni v podjetjih, ki na tujih trgih ustvarjajo več kot 75 % vseh prihodkov od prodaje, jih je bilo v letu 2017 36,7 % zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (slika 3.9, panel A). Ta podjetja skozi celotno obdobje opazovanja beležijo visok de-lež zaposlenih – med 27,3 % v letu 2009 in 39,4 % v letu 2007. Delež zaposlenih v podjetjih, ki uveljavljajo davčno olajšavo, je bistveno nižji v kategoriji podjetij, ki na tujih trgih ustvarijo 20–75 % vseh prihodkov – v letu 2017 je ta delež znašal 15 % in je v zadnjih letih opazovanj precej stabi-len. V kategoriji podjetij z do 20 % prihodkov, ustvarjenih na tujih trgih, je bilo v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo zaposlenih le 3,3 % vseh zaposlenih, kar je približno polovica deleža iz leta 2007. V kategoriji podjetij, ki niso izvažala, pa je ta delež v letu 2017 znašal le 0,4 %. Podobno ugotavljamo, če delež podjetij tehtamo s prihodki od prodaje (slika 3.9, panel C). Med podjetji, ki so uveljavljala davčno olajšavo, prevladujejo prete- žno izvozno usmerjena podjetja, njihov delež v celotni strukturi se skozi celotno opazovano obdobje povečuje. V letu 2017 so podjetja, ki pretežni del prihodkov od prodaje ustvarijo na tujih trgih, beležila več kot 70-odstotni tehtani delež med vsemi podjetji, ki so v tem letu uveljavljala davč- no olajšavo (slika 3.9, panela B in D). Njihov delež v celotni strukturi se je še posebej okrepil po letu 2009, ko opažamo precejšnje znižanje v deležu podjetij, ki so na tujih trgih ustvarila do 20 % vseh prihodkov od prodaje. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) 46 Slika 3.9: Izvozna usmerjenost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. 3.3.2 Rast prihodkov Slika 3.10 prikazuje porazdelitev podjetij glede na vrednost petletnih povprečij rasti prihodkov od prodaje. Kategorije so definirane na podlagi porazdelitve rasti prihodkov v celotnem preučevanem obdobju: v tem obdobju je imela četrtina podjetij petletno rast prihodkov manjšo od 18 % (glede na prvo leto), naslednja četrtina podjetij v porazdelitvi je imela petletno rast prihodkov v razponu 18–52 %, v zgornji polovici porazdelitve pa so bila podjetja, ki so imela rast prihodkov višjo od 52 %. Tehtani delež podjetij, ki so koristila davčno olajšavo, je skozi celotno opazovano obdobje najvišji znotraj kategorije podjetij, ki se glede na petletno povprečje rasti prihodkov od prodaje umeščajo v 2. kvartil (slika 3.10, panela A in C). Znotraj te kategorije podjetij je bilo v letu 2017 18,6 % vseh zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (panel A); ta podjetja so v istem letu ustvarila 22,1 % vseh prihodkov znotraj te kategorije (panel C). Med podjetji, ki beležijo najvišjo rast prihodkov (tj. podjetja v 3. kvartilu), je bil delež zaposlenih v podjetjih, ki so uve- Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji ljavljala davčno olajšavo, bistveno nižji – v teh podjetjih je bilo v letu 2017 zaposlenih le 5,3 % vseh zaposlenih znotraj kategorije (panel A), nižji je tudi delež ustvarjenih prihodkov – 8,3 % v letu 2017 (panel C). Podjetja z najvišjim petletnim povprečjem rasti od prihodkov od prodaje beležijo najnižji delež tudi v celotni strukturi podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo – v letu 2017 je bil njihov delež v celotni strukturi nižji od 15 % (slika 3.10, panela B in D). Po letu 2008 se je okrepil strukturni delež podjetij, ki se po petletnem povprečju rasti prihodkov od prodaje umeščajo v 1. kvartil, kar odraža tudi oslabljeno ekonomsko situacijo zaradi globalne finančne in ekonomske krize. Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) 47 Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) Slika 3.10: Rast prihodkov podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, petletna povprečja (2007–2017) Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. 3.3.3 Čista donosnost kapitala in sredstev Sliki 3.11 in 3.12 prikazujeta čisto donosnost lastniškega kapitala (angl. return on equity, v nadaljevanju ROE) in čisto donosnost sredstev (angl. return on assets, v nadaljevanju ROA) podjetij, ki so v obdobju 2007–2017 uveljavljala davčno olajšavo. Podjetja so v posameznem letu razdeljena v Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji spodnjo oziroma zgornjo polovico podjetij glede na vrednost mediane ROE oziroma ROA, tehtane s številom zaposlenih.3 Davčne olajšave koristijo donosnejša podjetja. Tehtani delež podjetij, ki so koristila davčno olajšavo, znotraj kategorije podjetij, katerih ROE oziroma ROA je v zgornji polovici, presega 15 % (sliki 3.11 in 3.12, panela A in C). V celotni strukturi vseh podjetij, ki so uveljavljala davčno olajša-vo (sliki 3.11 in 3.12, panela B in D), so imela podjetja, ki so se glede na vi- šino ROE oziroma ROA umeščala v zgornjo polovico, v celotnem obdobju opazovanja več kot 90-odstotni delež. Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) 48 Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) Slika 3.11: ROE podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. 3 V letu 2017 se je med podjetji, ki so uveljavljala davčno olajšavo za RR, glede na ROE v spodnjo polovico umestilo 14 podjetij, v zgornjo polovico pa 541 podjetij. Glede na ROA pa je bilo v istem letu v spodnji polovici 7, v zgornji polovici pa 548 podjetij. Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) 49 Slika 3.12: ROA podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS 3.3.4 Dodana vrednost na zaposlenega Slika 3.13 prikazuje porazdelitev podjetij v kvartile glede na realno dodano vrednost na zaposlenega v preučevanem obdobju, tehtano s številom zaposlenih. Davčno olajšavo za RR v večji meri uveljavljajo produktivneša podjetja. Kot kaže panel A na sliki 3.13, so podjetja, ki so koristila davčno olaj- šavo, v letu 2017 zaposlovala 27,2 % vseh zaposlenih v podjetjih znotraj 4. kvartila (ta delež presega 20 % v celotnem opazovanem obdobju). V nas-lednjem, 3., kvartilu je delež zaposlenih v podjetjih, ki uveljavljajo davč- no olajšavo, skoraj polovico nižji. V podjetjih, ki se po realni dodani vrednosti na zaposlenega umeščajo v spodnji, 1., kvartil, se delež zaposlenih v podjetjih, ki uveljavljajo davčno olajšavo, giblje pod 1 %. Podobni tren-di se kažejo tudi, ko delež podjetij tehtamo s prihodki od prodaje (slika 3.13, panel C). Visokoproduktivna podjetja imajo tudi večinski delež v celotni strukturi prejemnikov davčne olajšave. V letu 2017 so imela podjetja, ki se po dodani vrednosti na zaposlenega umeščajo v 4. kvartil, 72,8-odstotni de- Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji lež (tehtan s številom zaposlenih) v celotni strukturi podjetij, ki so v tem letu uveljavljala davčno olajšavo (slika 3.13, panel B). Ta delež je še višji, če deleže podjetij tehtamo z višino njihovih prihodkov – ta v letu 2017 zna- ša 84,3 % (slika 3.13, panel D). Sledijo podjetja, ki se glede na višino dodane vrednosti na zaposlenega umeščajo v 3. kvartil – njihov delež je v letu 2017 v celotni strukturi znašal 21,6 % (ob upoštevanju uteži za število zaposlenih) oziroma 13 % (ob upoštevanju uteži za prihodke od prodaje). V primerjavi z letom 2007 se je njihov delež znižal za 16,6 (ob upoštevanju uteži za število zaposlenih) oziroma za 13 odstotnih točk (ob upoštevanju uteži za prihodke od prodaje). Panel A: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel B: Struktura podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, znotraj posameznih kategorij, tehtan z zaposlenostjo tehtana z zaposlenostjo (vsota = 100 %) 50 Panel C: Delež podjetij, ki so uveljavljala olajšavo, Panel D: Struktura podjetij, ki so uveljavljala znotraj posameznih kategorij, tehtan s prihodki olajšavo, tehtana s prihodki (vsota = 100 %) Slika 3.13: Dodana vrednost na zaposlenega v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017) Opomba: Kvartili so določeni glede na distribucijo realne dodane vrednost na zaposlenega v preučevanem obdobju, tehtano s številom zaposlenih. Prvi kvartil tako vključuje podjetja, ki imajo dodano vrednost pod 16,9 tisoč evrov na zaposlenega; drugi kvartil vključuje podjetja, ki imajo dodano vrednost 16,9–25,2 tisoč evrov na zaposlenega; tretji kvartil vključuje podjetja, ki imajo dodano vrednost 25,2–37,5 tisoč evrov na zaposlenega; četrti kvartil vključuje podjetja, ki imajo več kot 37,5 tisoč evrov na zaposlenega. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji 3.4 Zaključek Po letu 2015 se obseg davčnih olajšav za RR in število podjetij, ki le-te uveljavljajo, postopoma znižuje. V letu 2018 so pravne in fizične osebe, ki opravljajo dejavnost, skupno uveljavljale za 239,4 milijonov evrov davčnih olajšav za RR, kar je približno 32,6 milijonov evrov manj kot v letu 2015, ko je bila skupna višina koriščenih davčnih olajšav najvišja. Še posebej je bil izrazit upad v številu davčnih zavezancev, ki so koristili davčno olaj- šavo – po podatkih za leto 2018 je davčno olajšavo koristilo kar 214 manj davčnih zavezancev kot v letu 2015. Iz analize značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, izhajajo naslednji poudarki: - davčno olajšavo večinoma koristijo domača podjetja, čeprav se v zadnjih letih kaže trend povečevanja strukturnega deleža podje-51 tij s tujim kapitalom; - po obliki lastništva med podjetji, ki koristijo davčno olajšavo, prevladujejo podjetja izključno v zasebni lasti; - v celotni strukturi podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, skoraj 90-odstotni delež pripada podjetjem iz predelovalne dejavnosti; znotraj te dejavnosti je skoraj tretjina vseh zaposlenih v podjetjih, ki uveljavljajo davčno olajšavo, ta podjetja tudi ustvarijo okoli 40 % vseh prihodkov znotraj dejavnosti; - med podjetji, ki uveljavljajo davčno olajšavo, prevladujejo velika podjetja in pretežno izvozna podjetja; - davčne olajšave v večji meri koristijo podjetja, ki se po kazalni-kih donosnosti umeščajo v zgornjo polovico; - večinski delež v celotni strukturi prejemnikov davčne olajšave imajo visokoproduktivna podjetja. 4Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev Kljub pomembnosti davčnih olajšav v strukturi izdatkov za RR (v letu 2016 je bilo 47,2 % vseh izdatkov za RR uveljavljenih kot davčna olajšava) se soočamo s kopico težav, dilem in vprašanj kot, npr., kaj se šteje za vlaganje v RR, katere so vrste stroškov, ki se lahko vključujejo v znesek vlaganj v RR, ter kateri so dodatni opredelilni kriteriji oziroma merila za presojo vlaganj v RR. Na drugi strani se odpirajo vprašanja glede davčnega nadzora uveljavljanja olajšav za RR, predvsem z vidika utemeljenosti presoj, ali se konkretno vlaganje opredeljuje kot vlaganje v RR. Namen tega poglavja je pregledati ureditev na področju davčnih olaj- šav za RR, dokazovanje upravičenosti do le-teh in predvsem analizirati zavrnitve davčnih olajšav za RR in razloge za zavrnitev. Pregled ureditve in določil na področju uveljavljanja davčnih olajšav za RR temelji na pregledu pravnih virov, dodatnih javno objavljenih pojasnil Ministrstva za gospodarski razvoj in tehnologijo (v nadaljevanju MGRT) in FURS ter drugih podpornih dokumentov s področja. Pri analizi razlogov za zavrnitev davčnih olajšav za RR uporabljamo javno objavljeno gradivo FURS (Finančna uprava Republike Slovenije 2017a), kjer so povzete ugotovljene nepravilnosti v davčnih nadzorih, in javno objavljeno gradivo FURS iz leta 2012, ki je bilo predstavljeno gospodarskim družbam na informativnem dnevu v organizaciji Gospodarske zbornice Slovenije (v nadaljevanju GZS). S strani FURS (Finančna uprava Republike Slovenije 2019) smo pridobili še dodatna pojasnila glede davčnih postopkov, ki smo jih prav tako upoštevali pri analizi. V nadaljevanju najprej sledi pregled ureditve področja davčnih olajšav za RR, pri čemer ob pregledu zakonskih podlag podajamo tudi podroben Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji pregled določil glede uveljavljanja davčnih olajšav in dokazovanja upravi- čenosti. Temu sledi analiza nadzorov upravičenosti do davčnih olajšav za RR. V zaključku tega poglavja povzemamo bistvene ugotovitve. 4.1 Ureditev področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj V tem razdelku predstavljamo ureditev področja davčnih olajšav za RR, pri čemer najprej povzemamo pravno ureditev in podajamo pregled dodatnih pojasnil, ki sta jih pripravila MGRT in FURS, in podpornih dokumentov s področja. 4.1.1 Pravna ureditev področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj Davčne olajšave za RR so se v slovenski zakonodaji prvič pojavile leta 2005 z »Zakonom o davku od dohodkov pravnih oseb« (2005; v nadalje-54 vanju »ZDDPO-1«) kot del olajšave za investiranje. Ob 10-odstotni olaj- šavi za investiranje je lahko davčni zavezanec uveljavljal dodatno zmanj- šanje davčne osnove v višini 10 % investiranega zneska v opremo za RR. Davčne olajšave za RR so bile po svoji uvedbi v letu 2005 predmet več zakonskih sprememb, ki jih povzemamo v preglednici A4.1 v prilogi. Trenutno veljavna zakonska podlaga davčnih olajšav za RR je za pravne osebe v »ZDDPO-2«, za fizične osebe, ki opravljajo dejavnost, pa v »ZDoh-2«.1 Skladno s 55. členom »ZDDPO-2« oziroma 61. členom »ZDoh-2« lahko davčni zavezanec uveljavlja znižanje davčne osnove v višini 100 % zneska, ki predstavlja vlaganja v RR v davčnem letu, vendar največ v višini davčne osnove. Če je zavezančeva davčna osnova nižja od zneska davčne olajšave, lahko zavezanec za neizkoriščeni del davčne olaj- šave znižuje davčno osnovo v naslednjih petih davčnih obdobjih, in sicer največ do velikosti davčne osnove, pri tem pa se najprej upošteva neizkoriščeni del olajšave starejšega datuma.2 Pod vlaganja v RR se štejejo vlaganja: - v notranje RRD zavezanca in - za nakup raziskovalno-razvojnih storitev. Davčne olajšave za vlaganja v RR ni mogoče uveljavljati v delu, ko so vlaganja financirana iz nepovratnih sredstev iz proračuna Republike Slovenije oziroma proračuna EU. Za vlaganja v opremo in v neopredmetena 1 Davčne olajšave za RR ne morejo uveljavljati normiranci, tj. davčni zavezanci, ki davčno osnovo ugotavljajo z upoštevanjem normiranih odhodkov. 2 Pravna ali fizična oseba, ki opravlja dejavnost, lahko ob prenehanju dejavnosti neizkoriščeni del olajšave za RR prenese na novo fizično osebo, ki opravlja dejavnost, novo pravno osebo oziroma prevzemno pravno osebo, na katero prenese svoje podjetje (Drobež Tomšič 2016a). Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev sredstva se uveljavljanje te olajšave izključuje z uveljavljanjem davčne olaj- šave za investiranje (to ureja 55.a člen »ZDDPO-2« oziroma 66.a člen »ZDoh-2«). Način uveljavljanja davčnih olajšav za RR, vrste vlaganj in stroškov, pogoji za razmejevanje med RR in drugimi dejavnostmi v podjetju ter druga merila za presojo vlaganj v RR opredeljuje »Pravilnik o uveljavljanju davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj« (2012, v nadaljevanju »Pravilnik«). Bistvena določila »Pravilnika« predstavljamo v poglavju 4.2. 4.1.2 Mnenja, smernice in drugi podporni dokumenti s področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj FURS lahko na podlagi 8. člena »Pravilnika« glede presoje, ali se 55 konkretno vlaganje kvalificira kot vlaganje v RR, za mnenje zaprosi MGRT.3 Zaradi ponavljajočih se težav pri razmejevanju RR od drugih dejavnosti podjetja, k čemur prispeva tudi precej skopa opredelitev v samem »Pravilniku« (glej razdelek 4.2), in z namenom izboljšanja izvajanja tega ukrepa je MGRT izdalo štiri splošna mnenja (pregled vsebinskih poudarkov mnenj je v preglednici A4.2 v prilogi; glej tudi razdelek 4.3). Splošna mnenja MGRT, z izjemo prvega,4 temeljijo na priročniku Frascati 2015 (OECD 2015), so pojasnjevalne narave in nimajo statusa pravno zavezujočega dokumenta. V juliju 2017 je FURS za zagotavljanje večje davčne gotovosti pri uveljavljanju davčnih olajšav objavila dokument Davčne olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj: za zagotavljanje večje davčne gotovosti pri uveljavljanju davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj, pripravljene v sodelovanju MGRT in FURS (MGRT in FURS 2017; v nadaljevanju Smernice). Smernice so, kot splošna mnenja MGRT, pojasnjevalne narave – torej, niso pravno zavezujoče in ne ožijo obstoječih pravnih podlag. Obsegajo pojasnila glede dokazovanja upravičenosti do uveljavljanja davčnih olaj- šav, pojasnila glede izpolnjevanja meril za uveljavljanje davčnih olajšav in razmejitve med RR in drugimi dejavnostmi ter odgovore na pogosta vprašanja. Njihov glavni namen je zavezancem olajšati presojo, ali vlaganje, za katero uveljavljajo davčno olajšavo, sodi v RRD (MGRT in FURS 2017). Glavne poudarke Smernic predstavljamo v razdelku 4.3. 3 MGRT davčnim zavezancem neposredno ne izdaja mnenj. Mnenje posameznemu zavezancu izdaja FURS, ima pa status davčne tajnosti (Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo Republike Slovenije 2019). 4 Prvo splošno mnenje se pri opredelitvi RR navezuje na priročnik Frascati iz leta 2002, ki ga je izdala OECD. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Pomemben vir pri presojanju davčnih olajšav za RR je priročnik Frascati 2015 (OECD 2015).5 V osnovi priročnik predstavlja mednarodni standard za zbiranje statistik s področja RR. Gre za tehnični dokument, v katerem so zbrane definicije za ugotavljanje RR, pregled institucional-nih sektorjev, podroben opis merjenja izdatkov in osebja za RR ter statistične metodologije in postopki. Slovenska zakonodaja s področja sicer ne določa, da se pri presoji, ali neko vlaganje sodi v RR ali ne, uporablja priročnik Frascati, na njegovo uporabo napotuje MGRT v drugem splo- šnem mnenju (glej preglednico A4.2 v prilogi). Ne glede na to je v praksi, kot navaja M. Drobež Tomšič (2016a), od leta 2014 vedno izraziteje, da se FURS v okviru davčnih nadzorov opira na priročnik Frascati. 4.2 Določila in priporočila glede uveljavljanja davčne olajšave za 56 raziskave in razvoj V tem poglavju pojasnjujemo, kaj sodi v okvir RR, katera so upravičena vlaganja in stroški ter način razmejevanja med RRD in drugimi dejavnostmi v podjetju. 4.2.1 Opredelitev dejavnosti raziskav in razvoja Priročnik Frascati 2015 (OECD 2015, 33) RRD opredeli kot »ustvarjal-ne dejavnosti, ki se izvajajo sistematično z namenom povečanja obsega znanja, vključno z znanjem o človeštvu, kulturi in družbi, ter uporabo tega znanja za razvoj novih aplikacij.« Da lahko neko dejavnost opredelimo kot RRD, mora biti izpolnjenih pet temeljnih meril – dejavnost mora biti (OECD 2015): 1. usmerjena v nova odkritja (novost) – pričakovan cilj projekta RR je novo znanje (tj., npr., nov napredek znanja za projekte na uni-verzah in raziskovalnih inštitutih; v poslovnem sektorju izsled-ki, ki so za poslovni sektor novi in še niso v uporabi v industriji); 2. ustvarjalna – temeljiti mora na izvirnih, ne očitnih, konceptih in hipotezah; cilji so novi koncepti ali ideje, ki izboljšujejo obstoječe znanje, nove metode; 3. negotova glede končnih rezultatov; 4. sistematična – izvajati se mora na načrtovan način, s shranjenimi zapisi o izvedenih postopkih in rezultatih, in financirana; 5 Priročnik Frascati 2015 (OECD 2015) je že sedma izdaja tega priročnika. Slovenski prevod priročnika, ki ga je pripravil dr. Andrej Cvelbar (MGRT) s sodelavci, je dostopen od leta 2016 (pred tem slovenskega prevoda ni bilo). Več o priročniku je dostopno na https://www.oecd.org/ sti/inno/frascati-manual.htm. Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev 5. prenosljiva in/ali ponovljiva – voditi mora do rezultatov, ki so lahko ponovljeni; rezultati ne smejo ostati neobjavljeni. MGRT (2016c) v četrtem splošnem mnenju navaja, da se vse te lastnosti lahko vsebinsko presojajo pri preverjanju dejavnosti ali posameznega projekta. RR lahko razvrstimo v tri vrste dejavnosti (OECD 2015, 5. člen):6 - temeljne oziroma osnovne raziskave: • eksperimentalno ali teoretično delo, katerega osnovni cilj je pridobivanje novega znanja o temeljih pojavov in opa-zovanih dejstev, ne da bi predvidevali katero koli določe-no rabo ali praktično uporabo; • analizirajo lastnosti, strukture in odnose z namenom, da bi oblikovali in preverili hipoteze, teorije ali zakone; re-57 zultati v splošnem niso prodani, temveč so praviloma znanstveno publicirani; - uporabne oziroma (kot navaja »Pravilnik«) industrijske raziskave: • izvirne raziskave (tj. načrtovane raziskave ali kritične pre-iskave), usmerjene v pridobivanje novega znanja in spretnosti za razvoj novih proizvodov, procesov ali storitev ali za znatno izboljšanje obstoječih proizvodov, procesov ali storitev; • izvajajo se za ugotovitev, kako bi lahko uporabili ugotovitve temeljnih raziskav, ali za določitev novih metod ali poti za doseganje določenih ali vnaprej opredeljenih ci-ljev; • prototipi so izločeni; - eksperimentalni razvoj: • pridobivanje, združevanje, oblikovanje in uporaba obstoječega znanstvenega, tehnološkega, poslovnega ali drugega ustreznega znanja in spretnosti za namene izdelovanja načrtov in ureditev ali oblikovanja za nove, spremenjene ali izboljšane proizvode, procese ali storitve; • razvoj novih izdelkov ali postopkov velja za eksperimentalni razvoj, če ustreza merilom za določitev RRD; 6 Priročnik Frascati v razdelku 2.5 navaja tudi primere, kako razločevati te tri dejavnosti po posameznih vedah. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji • primeri: ◦ proizvodni osnutki, risbe, načrti ali druga doku- mentacija, če niso namenjeni tržni uporabi; ◦ razvoj prototipov za tržno uporabo in pilotnih projektov (pogoj: prototip je nujno končni tržni pro- izvod, ker je njegova izdelava predraga, da bi ga uporabili samo za namene predstavitve in vrednotenja); ◦ eksperimentalna proizvodnja in testiranje proizvodov, procesov ali storitev, če teh ni mogoče uporabi-ti ali preoblikovati za uporabo v industriji ali tržno uporabo; ◦ ne vključuje rednih ali občasnih sprememb proizvo-da, proizvodnih linij, proizvodnih procesov, obsto- 58 ječih storitev in drugih tekočih dejavnosti, četudi takšne spremembe predstavljajo izboljšanje. Skladno s priročnikom Frascati 2015 (kar izpostavi tudi MGRT v tretjem splošnem mnenju), RRD ne vključuje rutinskega preskušanja, od-pravljanja napak ali ponavljajočih se sprememb obstoječih izdelkov, proizvodnih linij, postopkov ali potekajočega delovanja (OECD 2015, 168). Prav tako v RRD ne sodijo dejavnosti z znanstveno in tehnološko osnovo, ki so zelo tesno povezane z RR in vključujejo znanstvene in tehnične informacijske storitve (kot so dejavnosti zbiranja, kodiranja, zapisovanja, razvrščanja, širjenja, prevajanja, analiziranja; vrednotenja), preizkušanje in standardizacijo, študije izvedljivosti, specializirano zdravstveno nego, študije, povezane s politikami, vrednotenje programov, čisto finančne RRD in posredne podporne dejavnosti (glej OECD 2015, razdelek 2.8). 4.2.2 Razmejevanje med raziskovalno-razvojno dejavnostjo in drugimi dejavnostmi podjetja Eden od bistvenih elementov pri presoji upravičenosti uveljavljanja davč- nih olajšav za RR je razločevanje med RRD in drugimi (z njo povezanimi) dejavnostmi podjetja. Kot navaja 5. člen »Pravilnika«, je osnovno merilo za razločevanje RR od z njima povezanih dejavnosti prisotnost »elementa novosti in razreševanja znanstvene oziroma tehnološke nejasnosti«. »Pravilnik« hkrati navaja, da so natančnejši primeri za razmejitev med RRD in drugimi dejavnostmi v podjetju zavezanca prikazani v prilogi 3 »Pravilnika«. Vendar ne gre za primere, temveč zgolj za nabor vpra- šanj, z odgovori na katere naj bi zavezanci ločili RR od drugih dejavnosti: - Kaj je cilj projekta? Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev - Kaj je novega ali inovativnega v tem projektu? - Ali projekt išče doslej neodkrite pojave, strukture ali povezave? - Ali uporablja znanje ali tehnologijo na nov način? - Ali je velika verjetnost, da bo zaradi projekta nastalo novo (širše ali globlje) razumevanje pojavov, povezav ali načel obdelave, ki bi bilo zanimivo za več kot eno organizacijo? - Ali pričakujemo, da bodo rezultati patentabilni? - Kakšno osebje dela na projektu? - Kakšne metode se uporabljajo na projektu? - V okviru katerega programa je projekt financiran? - Kako splošne bodo verjetno ugotovitve ali rezultati projekta? - Ali projekt naravno sodi v drugo znanstveno, tehnološko ali in-dustrijsko dejavnost? 59 Zaradi številnih vprašanj, vezanih na razmejevanje RRD od drugih dejavnosti, sta MGRT in FURS (2017) v Smernicah zapisala priporočila za pripravo odgovorov na vprašanja. Podrobnejši pregled primerov meje med RR, inovacijami in drugimi dejavnostmi je v priročniku Frascati 2015 (glej razdelek 2.7; nekaj primerov in prikazov mej med RR in drugimi aktivnosti povzemamo tudi v preglednici A4.3 v prilogi). 4.2.3 Vrsta upravičenih vlaganj in stroškov »Pravilnik« v 5., 6. in 7. členu opredeljuje vrsto in vsebino vlaganj, ki štejejo za vlaganja v RR, ter vrste upravičenih stroškov. Z vidika mesta na-stanka stroška loči med notranjo in zunanjo RRD: - Notranja raziskovalna dejavnost obsega izvirno in sistematično raziskovanje, namenjeno pridobivanju novega znanja (tj. temeljne in industrijske raziskave), in vključuje iskanje različnih mo- žnih širših in specifičnih novih rešitev pri materialih, napravah, proizvodih, procesih, sistemih in storitvah. - Notranja razvojna dejavnost pomeni sistematično uporabo znanja, pridobljenega z raziskovanjem ali s praktičnimi izkušnjami, za razvoj novih ali bistveno izboljšanih materialov, naprav, proizvodov, procesov, sistemov ali storitev.7 7 Pravilnik v 5. členu našteva tudi primere notranje razvojne dejavnosti podjetja. Primeri so naslednji: a) razvoj konkretnih praktičnih rešitev za nove ali izboljšane materiale, naprave, proizvode, procese, sisteme ali storitve; b) razvoj orodij, vzorcev, kalupov in matric nove tehnologije; c) konstruiranje in preizkušanje prototipov ter modelov pred začetkom njihovega rednega proizvajanja in uporabe; d) konstruiranje in delovanje poskusnega obrata, ki nima gospodarsko utemeljenega obsega za komercialno proizvajanje. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji - Zunanja RRD obsega nakup raziskovalno-razvojnih storitev s strani drugih oseb, povezanih oseb ali drugih javnih ali zasebnih raziskovalnih organizacij. Preglednica 4.1: Opredelitev vrste vlaganj in vrste upravičenih stroškov za RR Kategorija stroška Opis Notranja RRD Upoštevajo se le stroški oseb, ki delajo na konkretnih RR-projektih. Priročnik Frascati 2015 med RRD-kadre umešča: • raziskovalce, • tehnike in njim enakovredno osebje, • drugo podporno osebje. 60 Pri tem priročnik navaja, da ta razdelitev ne temelji na delovnem mestu, for-malnih kvalifikacijah ali stopnji izobrazbe, izkušnjah na delovnem mestu ali delovnem razmerju z izvajalcem RR. Stroški dela oseb, ki delajo na konkret- nih RR-projektih v podjetju MGRT v drugem splošnem mnenju pojasnjuje, da morajo imeti RR-kadri formalno (izobrazbo) in/ali dejansko usposobljenost oziroma morajo izka-zovati uspešno dokončane RR-projekte s področja v preteklosti (tj. imeti izkušnje na zadevnem področju). Pomembnejša kot je vloga posameznega zaposlenega v RR projektu/programu, nujnejše je izpolnjevanje teh meril. Zgolj osebje zavezanca, ki nima RR-izobrazbe in RR-referenc, ne more samostojno izvajati RR-projektov. Upravičenost uveljavljenih stroškov se presoja glede na vsebino dela (in ne pozicijo zaposlitve) (MGRT in FURS 2017). Nakup RR-opreme Le oprema, ki se izključno in stalno uporablja pri izvajanju RRD. Stroški materiala in storitev Vključuje tudi stroške podpornih storitev za to dejavnost. Stroški izobraževanja Upoštevajo se le izobraževanja za potrebe RR-projektov v podjetju. Stroški, povezani z zaščito intelektualne lastnine, ki neposredno izhaja iz RRD zavezanca Zunanja RRD • Stroški pogodb z zunanjimi strokovnjaki in raziskovalci, ki delajo na RR-projektu oziroma programu. • Stroški pogodb za izvajanje RR aktivnosti, sklenjenih z RR-organizacijami in drugimi osebami, ki so registrirane za opravljanje RRD. • Nakup licenc ni upravičen strošek. Vir: 5., 6. in 7. člen »Pravilnika«. Upravičeni stroški so le tisti stroški, ki so nastali izključno pri izvajanju RRD. Kot kaže preglednica 4.1, med upravičene stroške notranje RRD sodijo stroški osebja, nakup RR opreme, stroški materiala in storitev, stroški izobraževanja, stroški, povezani z zaščito intelektualne lastnine, pri tem pa je ključno, da upravičenec dokazuje, da so ti stroški vezani izključno na RR in so ločeni od drugih dejavnosti podjetja. Pri nakupu opreme za RR to pomeni, da je nakup upravičen takrat, ko se bo amorti- Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev zacijska doba opreme iztekla v času, ko se bo oprema uporabljala za opre-deljene RR (MGRT in FURS 2017). Med upravičene stroške zunanje RRD sodijo stroški zunanjih izvajalcev. 4.3 Dokazovanje upravičenosti do davčne olajšave za raziskave in razvoj V postopku presoje upravičenosti uveljavljanja davčnih olajšav za vlaganja v RR je, poleg pravilnih in ustrezno vodenih finančnih podatkov ter ob-razcev za uveljavljanje davčne olajšave, izrednega pomena poslovni načrt ali posebni razvojni projekt oziroma program. Ta se FURS predloži le na zahtevo, slednji pa na podlagi vsebine projekta/programa presoja, ali gre pri zadevnem projektu/programu za RRD ali ne, tj. da vsebuje element novosti in razrešuje znanstvene in tehnološke nejasnosti. Projekt/program se mora nanašati le na RRD, vsebovati pa (skladno 61 z 8. členom »Pravilnika«) vsaj naslov, opis vsebine, seznam predvidenih aktivnosti z oceno stroškov po posameznih aktivnostih in obdobjih, na- črtovane mejnike in rezultate (glej sliko 4.1). Ob tem MGRT (2016a) v drugem splošnem mnenju posebej izpostavi, da mora opis projekta/programa vsebovati tudi prikaz konkretnega mednarodnega RR-stanja (to je temelj za začetek RRD) in izvirni prispevek k znanju nad obstoječim stanjem. Če je mednarodno problem znan in je rešitev problema znana ter če so znani tudi postopki za reševanje, potem dejavnost zavezanca, po MGRT (2016a), ni RRD.8 Dodatno MGRT (2016a) v drugem splošnem mnenju zapiše, da so pomembne opore pri dokazovanju RRD recenzirane znanstvene objave, pridobljeni doktorati znanosti ali patenti, ki so imeli v postopku podeli-tve vključen tudi preizkus mednarodnega stanja tehnike (npr. evropski patent ali patenti velikih patentnih uradov – slovenski patent temu po-goju ne ustreza). Ne glede na recenzirane objave pa je zavezanec FURS še 8 Zahteva, da so do davčne olajšave za RR upravičene RRD, ki vsebujejo element novosti v svetovnem merilu, sledi opredelitvi v priročniku Frascati in Slovenijo umešča med države z ostrejšo opredelitvijo elementa novosti (ob Sloveniji to opredelitev uporabljajo še Belgija, Češka, Francija, Hrvaška, Kanada, Litva, Poljska, Portugalska, Romunija, Španija, Švedska, Velika Britanija). Ob tej obstajajo še tri opredelitve elementa novosti kot kriterija za pridobitev davčne olajšave: (i) novo v državi (Francija, Japonska), (ii) novo v podjetju (Avstrija, Danska, Finska, Irska, Italija, Japonska, Latvija, Malta, Nizozemska, Norveška, Poljska, Slovaška in Združene države Amerike) in (i i) novo na trgu. Opredelitev novosti kot pogoja za pridobitev davčne olajšave ima implikaci-je na pričakovane učinke davčnih olajšav – novost v svetovnem merilu usmerja davčne olajšave v čiste inovacije, medtem ko novost v podjetju lahko spodbuja imitacije in prinaša tveganje, da podjetja manj sredstev namenijo radikalnim inovacijam (CAPP idr. 2015). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji vedno dolžan zagotoviti, pristojni organ pa preverjati, skladnost projekta oziroma programa z definicijami zakona, »Pravilnika« oziroma priročnika Frascati. S temi dodatnimi usmeritvami (tj. novost v svetovnem merilu in zahteve po objavi znanstvenih rezultatov) je MGRT (2016a) za-ostril dokazovanje RRD in presegel določila »Pravilnika«. Hkrati so ta merila težava za neuspele RR-projekte – v praksi se kaže, da ni nujno, da bo projekti uspešen (torej se ne zaključi z znanstveno objavo), četudi po vsebini predstavlja novost (Drobež Tomšič 2016a). Ta določila MGRT (2016c) spreminja v četrtem splošnem mnenju, kjer zapiše, da znanstvene objave ne morejo izključno potrjevati obstoja novosti oziroma njihova odsotnost avtomatično ne pomeni, da novost oziroma RRD v podjetju ne obstaja. Vsekakor pa prisotnost znanstvenih objav nakazuje, da gre za RRD. Dodatno MGRT (2016c) v četrtem splo-62 šnem mnenju pojasnjuje, da predpogoj za obstoj novosti ni to, da predmet, naprava, sistem ali podobno v nobeni obliki prej še ni obstajal, ampak je lahko novost tudi nadgradnja obstoječega predmeta, naprave ali sistema. MGRT (2016c) prav tako navaja, da novosti ni mogoče izključi-ti zgolj zaradi dejstva, da več subjektov hkrati raziskuje določeno podro- čje ali razvija določeno rešitev. Novost v neki RRD obstaja, vse dokler en od subjektov ni javno popisal ali javno objavil rešitve. Slednje po mnenju Zveze računovodij in revizorjev še vedno presega določila »Pravilnika« (Drobež Tomšič 2016a). Glede neuspelih projektov pa MGRT (2016c) za-piše, da če izvedena RRD ob zaključku ne da predvidenih rezultatov, ni mogoče šteti, da RRD sploh ni bilo. FURS je v sodelovanju z MGRT v letu 2017 izdala Smernice , katerih namen je bil, ob večji davčni gotovosti, podati celovita (in ob dejstvu, da se določila splošnih mnenj precej razlikujejo) enotna priporočila v postopkih uveljavljanja davčnih olajšav za RR. FURS in MGRT (2017) po-udarita, da naj zavezanci pri pripravi projekta/programa upoštevajo pravila projektnega managementa ali pravil in postopkov na področju javnih razpisov s področja RR; projekt razdelijo na delovne sklope; konkretno časovno, vsebinsko, finančno opredelijo kadre, finančna sredstva, naprave in opremo, reference; cilje, mejnike in izročke določijo pred začetkom projekta, morebitne spremembe v projektu/programu pa utemeljijo. Smernice pri opredelitvi novosti in obstoja RRD sledijo četrtemu splo- šnemu mnenju in izpostavijo, da mora RRD presegati že znano na dolo- čenem področju. Dodatno pa še zapišejo, da je pomembno, da RRD izvaja ustrezno strokovno osebje, ki pozna osnovni obseg splošnega znanja in tehnik na zadevnem področju. Smernice prav tako obsegajo pojasnila za pripravo odgovorov na vprašanja, ki naj bi zavezancem olajšala presojo o tem, ali se njihova dejavnost umešča med RRD (glej razdelek 4.2.2). Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev i a; t glede o gim ejo ram a s luj dru tovos rog in i sode ogram u i; ki tm ) nego /pr ojekta/p rljive. dar ed RRD pr jekta javnos ogram skovalc ida pro /preve , ljučujejo pou ev m de cati (2015 tu/pr vk ga iz tve ljive bni ejit rojek čne tistega m nik Fras evati še: janski razi etode na p de m kon ugotovi ponov ano Razm Pome - - - ševanje Priroč Upošt nezn azre še kar je 63 zgolj r je RRD i ovost vost in/al ljivost negot a ponov jave v prenoslji stanja in ob ni i, a niso ega n ogočajo , da gre z čju i oja novosti D narodn . patenti, načrt ali razvoj obst ed -podro ; jah, om nje novost oziroma n prikaz RR m a prinaša ogram 1 arjalnost pis zova gram program ustv RRD h revi opis i zovanje pro kot so npr oka la, oben o tveni e d posebni projekt Jasen edka, ki g Poslovni Doka ndov na ojekt/ ziroma pr ost podr tre napr pr dokazi znans hitrejš pogoj. atičn - - ojekt o novost temsis ni pr zvoj je. ebni ra . a, oškov a. er n m ed os m vnosti RR- nja t tih i izvajanjem ko m opolnju orata nutku li p rogra oceno str ed a, progra m t sta n d tre m m m rt a ktura nih akti a z ktivnos se lah ja i edba in sake ojekta/p ide h a niki dljivos ejm /progra ogram ni nač Stru -pr ne ogram i sle /pr eznim sprem rt ter izv ov predv h, ojekta m edka v v ov RR m ekt/pr Nač ogočat osl ojekta rtovani ultati RR-projekta/ janje napr nasl opis vsebi sezna pr po posa obdobji nač RR-pr rez Proj om izva 4.1: P - - - - - lika S Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji 4.4 Nadzor upravičenosti do olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj ter ugotovljene nepravilnosti Nadzor upravičenosti do olajšav za vlaganja v RR izvaja FURS, in sicer v obliki poglobljenih vsebinskih kontrol, ki jih opravljajo kontrolorji, ali v obliki inšpekcijskega nadzora, ki je namenjen sistemskemu nadzoru zavezancev. V tem poglavju najprej predstavljamo podatke o obsegu dav- čnega nadzora uveljavljanja davčnih olajšav za vlaganja v RR, temu sledi deskriptivna analiza razlogov za zavrnitev davčnih olajšav za RR v postopkih davčnega nadzora. Pri analizi smo izhajali iz javno objavljenih poročil in dokumentov ter iz odgovorov, ki smo jih na to temo pridobili s strani FURS. 4.4.1 Obseg davčnega nadzora na področju davčnih olajšav za raziskave in 64 razvoj Kot izhaja iz tretjega poglavja, sta se obseg davčnih olajšav za RR in število podjetij, ki so le-te koristila, vztrajno povečevala do leta 2015. V tem letu je splošno davčno olajšavo koristilo 757 pravnih oseb v skupni višini 270,5 milijonov evrov, kar je predstavljalo 18,2 % celotnih davčnih olaj- šav.9 V letu 2016 je splošno davčno olajšavo koristilo 127 podjetij manj, skupna višina koriščenih davčnih olajšav pa se je le znižala le za 2,6 milijonov evrov. Večje znižanje v višini skupne davčne olajšave je nastopilo v letu 2017, ko se je obseg davčnih olajšav znižal za 26,4 milijonov evrov oziroma za 9,9 % glede na predhodno leto (tj. na 241,5 milijonov evrov), davčno olajšavo pa je uveljavljalo 568 podjetij (oziroma 62 podjetij manj kot v letu 2016). V letu 2017 so davčne olajšave za RR v celotni strukturi davčnih olajšav predstavljale le še 13,7 %, kar je 4,5 odstotne točke manj kot v letu 2015. Obseg davčnih olajšav se je znižal tudi v letu 2018 – te so znašale 238,8 milijonov evrov, uveljavljajo pa jih je 565 podjetij (Finančna uprava Republike Slovenije 2017b; 2018; 2019; Ministrstvo za finance Republike Slovenije, 2018, 2019). Obseg koriščenih davčnih olajšav je precej nižji med fizičnimi osebami, ki opravljajo dejavnost, in lahko olajšavo koristijo skladno z 61. členom »ZDoh-2«. Po zadnjih dosegljivih podatkih je davčno olajšavo za RR v letu 2018 koristilo 15 zavezancev v skupni višini 0,6 milijonov evrov, kar je manj kot 1 % celotnih davčnih olajšav. Tudi med fizičnimi osebami, ki opravljajo dejavnost, se je število koristnikov davčne olajšave precej zmanjšalo – za primerjavo, v letu 2014 je olajšavo uveljavljalo 47 podjetij 9 Ta znesek ne vključuje zmanjšanja davčne osnove za neizkoriščen del olajšave za RR iz preteklih let. Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev v skupni višini 1,3 milijonov evrov (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). Davčni nadzor nad upravičenostjo do olajšav za RR se je v zadnjih letih okrepil, kar bi lahko delno pojasnilo negativen trend pri uveljavljanju davčnih olajšav. V letu 2016 je FURS davčni nadzor nad olajšavami za RR opredelila kot eno od strateških usmeritev in prioritet ter skladno s tem podrobneje analiziral davčne olajšave in pripravil nov izbor zavezancev za davčni nadzor (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). FURS izvaja dvoje aktivnosti davčnega nadzora na področju davčnih olajšav za RR: - kontrolni davčni nadzor davčnih obračunov na podlagi določb 129. člena »Zakona o davčnem postopku« (2011; v nadaljevanju »ZDavP-2«); 65 - davčni inšpekcijski nadzor na podlagi določb 130. in 132. člena »ZDavP-2«. V nadaljevanju prikazujemo obseg davčnih nadzorov v obliki kontro-le in inšpekcijskih pregledov. Kontrolni davčni nadzor davčnih olajšav za vlaganja v RR FURS je v skladu s strateško usmeritvijo v letu 2016 izvedla obsežnejši kontrolni nadzor uveljavljanja davčnih olajšav za vlaganja v RR, ki so jih davčni zavezanci uveljavljali v letu 2014.10 V davčni kontrolni nadzor je bilo vključenih 100 davčnih zavezancev, ki so bili izbrani kot najbolj kritični po dveh dejavnikih tveganja (Finančna uprava Republike Slovenije 2019): - vrsta glavne dejavnosti zavezanca in - višina deleža vlaganj v RR glede na prihodke, pri čemer so bili izločeni zavezanci, ki so bili že izbrani za davčni inšpekcijski nadzor. Ob tem je FURS pri izbiri upoštevala tudi informacije MGRT o tem, da so lahko določene dejavnosti tvegane, saj praviloma v teh dejavnostih ni RR oziroma so lahko prisotne le v manjšem obsegu, pri tem da so do-ločeni zavezanci v teh dejavnostih izkazovali zelo visoke deleže vlaganj v RR glede na prihodke (obstajala je torej velika verjetnost, da so izbrani za-10 Podrobnejših podatkov o številu podjetij, ki so bila podvržena davčnemu nadzoru uveljavljanja davčnih olajšav za RR, in višini ugotovljenih nepravilnosti za obdobje pred letom 2018 niso dosegljivi, ker jih FURS ni vodila na ravni davčnega zavezanca (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji vezanci poleg vlaganj, ki se lahko kvalificirajo za RR, kot davčno olajšavo uveljavljali tudi druge stroške, ki z RR-dejavnostjo niso neposredno povezani) (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). Značilnosti in učinki kontrolnega davčnega nadzora iz leta 2016 so naslednji (Finančna uprava Republike Slovenije 2019): - kontrolni nadzor je zajemal 100 davčnih zavezancev (kar je 13,6 % vseh davčnih zavezancev), ki so v letu 2014 uveljavljali davčno olajšavo za RR v skupni višini 8.540.066,50 evrov (kar je 2,9 % celotne višine davčnih olajšav v tem letu) – iz tega izhaja, da so bili v kontrolni davčni nadzor zajeti praviloma manjši zavezanci; - nepravilnosti so bile ugotovljene pri 58 davčnih zavezancih: 66 • tem zavezancem se je znesek uveljavljene davčne olajšave skupno znižal za 3.012.445,18 evrov; • finančni učinek kontrolnega davčnega nadzora je bil za 512.115,68 evrov višja davčna obveznost oziroma povprečno za 8.829,58 evrov višja davčna obveznost na zavezanca, pri katerem je bila ugotovljena nepravilnost; • znesek neupravičeno uveljavljene davčne olajšave predstavlja le 1 % celotnega zneska olajšav, ki so jih uveljavljali vsi zavezanci v letu 2014; • od 58 zavezancev, pri katerih so bile ugotovljene nepravilnosti, jih je slednje 49 odpravilo na način, da so sami predložili popravek obračuna oziroma samoprijavo.11 Nekaj davčnih zavezancev, pri katerih so bile ugotovljene nepravilnosti pri uveljavljanju davčne olajšave za vlaganja v RR za leto 2014, je po-pravilo tudi zneske uveljavljanja davčne olajšave v davčnih obračunih za druga leta. Kot prikazuje preglednica 4.2, je bil posredni vpliv kontrolnega davčnega nadzora iz leta 2016 večji. Od 100 zavezancev, pri katerih se je v letu 2016 izvajal kontrolni davčni nadzor za leto 2014, jih je le 28 uveljavljajo davčno olajšavo za RR za leto 2016, kar (v primerjavi z letom 2014) pomeni za en milijon evrov nižjo davčno korist (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). 11 FURS lahko zavezanca pozove, da uporabi institut samoprijave, s katerim sam popravi ugotovljene nepravilnosti, pri čemer ni kaznovan zaradi napačnega davčnega obračuna. S takim po-pravkom zavezanec davčnemu organu pritrdi, da ni ravnal pravilno, in se kasneje ne more več pri-tožiti (Drobež Tomšič 2016b). Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev Preglednica 4.2: Pregled uveljavljanja davčnih olajšav za RR za podjetja, ki so bila vključena v kontrolni davčni nadzor v letu 2016 Uveljavljanje davčne olaj­ Uveljavljanje davčne Primerjava uveljav­ šave za RR v letu 2014 – olajšave za RR v letu ljenih davčnih olajšav, stanje pred začetkom kon2016 2016 proti 2014 trolnega nadzora Število zavezancev, ki so uveljavljali 100 28 –72 davčno olajšavo za vlaganja v RR Skupni znesek višine uveljavljan- ja davčne olajšave za vlaganja v RR, 8.540.066 2.776.943 –67,5 % v evrih Davčna korist z naslova uveljav- ljanja te davčne olajšave (znesek 1.451.811 472.080 –-979.731 uveljavljanja x 17 %), v evrih 67 Povprečni znesek vlaganj v RR na 13.776 85.401 99.177 zavezanca, v evrih (16,1 % več) Vir: Finančna uprava Republike Slovenije (2019). Inšpekcijski davčni nadzor davčnih olajšav za vlaganja v RR Davčni inšpekcijski nadzor, ki so ga na FURS izvajali v letu 2016, je bil obsežnejši, saj so bile v nadzor vključene olajšave od leta 2012 dalje. Pri analizi tveganja so bili upoštevani naslednji dejavniki (Finančna uprava Republike Slovenije 2019): - višina zneskov uveljavljenih davčnih olajšav; - podatek, ali je bil davčni nadzor na področju davka od dohodkov pravnih oseb že opravljen v preteklih letih; - morebitne ugotovitve v preteklih davčnih nadzorih in - registracija v bazi SICRIS (obstaja večja verjetnost, da zavezanec, ki je registriran, dejavnost RR tudi dejansko izvaja). FURS je opravila analizo 1.997 zapisov o koriščenih davčnih olajšavah za RR v skupnem znesku 630.016.809,43 evrov, pri čemer so več kot polovico tega zneska (367.392.456 evrov) koristile velike gospodarske družbe, ki so v pristojnosti Posebnega finančnega urada. V izbor zavezancev za davčni nadzor je bilo vključenih 71 zavezancev, ki so skupaj koristili 148.015.047,50 evrov oziroma približno 23 % celotnega zneska koriščenih davčnih olajšav za RR. Od tega polovico zneska (74.667.099,19 evrov) predstavlja koriščene davčne olajšave 20 velikih davčnih zavezancev, ki so v pristojnosti Posebnega finančnega urada (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Značilnosti in učinki inšpekcijskih nadzorov so bili naslednji (Finančna uprava Republike Slovenije 2019): - leti 2016 in 2017: zaključenih 61 postopkov, pri čemer so bile pri 33 nadzorih ugotovljene nepravilnosti v skupni višini 4.261.210,05 evrov; - leti 2018 in 2019 (do 7. 10.): zaključenih 6 postopkov, pri čemer so bile v petih nadzorih ugotovljene nepravilnosti v skupni višini 269.094,65 evrov, od tega so obresti znašale 23.112,97 evrov. 4.4.2 Analiza razlogov za zavrnitev davčnih olajšav za raziskave in razvoj FURS v davčnih nadzorih upravičenosti do davčnih olajšav za RR presoja (Drobež Tomšič 2016b), ali: 68 - olajšave spodbujajo resnično izvajanje RRD v podjetjih, tj. iskanje novega in razreševanje znanstvene in/ali tehnološke nejasnosti; - zavezanec upošteva vsebinske opredelitve vlaganj v RR in jih razmejuje z drugimi dejavnostmi; - so vlaganja v RR opredeljena s projektom/programom na način, da je mogoče spremljati in preverjati njihovo skladnost s projektom/programom; - upravičeni stroški RRD izhajajo neposredno iz RRD (do obsega in za obdobje, ki ga predvideva projekt/program). Analiza razlogov za zavrnitev davčnih olajšav za RR temelji na javno objavljenem gradivu FURS (Finančna uprava Republike Slovenije 2017a), kjer so povzete v davčnih nadzorih ugotovljene nepravilnosti, na javno objavljenem gradivu FURS iz leta 2012, ki je bilo predstavljeno gospodarskim družbam na informativnem dnevu v organizaciji GZS (Rode 2012), na sodbah s področja (Upravno sodišče Republike Slovenije 2016a; b) in na dodatnih pojasnilih, ki smo jih za potrebe tega projekta pridobili s strani FURS (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). V preglednici 4.3 povzemamo razloge zavrnitev davčnih olajšav po posameznih področjih nepravilnosti. Iz prakse izhaja, da vloge za olajšavo pogosto vsebujejo več nepravilnosti oziroma da se nepravilnosti ponavljajo. Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev Preglednica 4.3: Pregled razlogov za zavrnitve davčnih olajšav za RR Razlogi Področje Vsebine zavrnitve/primeri zavrnitve Projekt/program ne vsebuje vseh elementov in/ali so ti zapisani zelo splošno: • ni časovnice s prikazom začetka projekta in posameznih faz projekta; Pomanjkljiv • iz pregleda mejnikov projekta ni razvidno, ali so bile navedene aktivnosti izve-RR-projekt/ dene oziroma mejniki doseženi; program • pomanjkljiv načrt kadrov/izvajalcev projekta: manjka prikaz časovne in vsebinske vključenosti ter vloge/vsebinskega prispevka pri RRD; • ni opisa (ali pa je ta zelo pomanjkljiv) novosti in napredka, ki ga RR-projekt prinaša; • evidence niso ločene po stroškovnih mestih (tj., za RRD ni posebnega Nepregled-stroškovnega mesta); Dokazovanje na doku- • iz vsebin računov ni jasno razvidno, da so za oziroma so povezani z RRD (npr., na upravičenosti mentacija računih so navedeni pavšalni opisi); (8. člen 69 »Pravilnika«) • predložene listine so neizvirne in neverodostojne: ◦ primer: zavezanec je predložil dokumentacijo drugih povezanih družb z enako dejavnostjo (množico tehničnih načrtov, ki niso bili povezani s konkret-Neverodos- nim projektom RR); tojna doku- • predloženi računi niso realni oziroma so pridobljeni s strani povezanih družb: mentacija ◦ primer: podjetje je kot upravičen strošek predložilo račun za računalniške storitve v višini preko 50.000 evrov od povezanega podjetja, ki je imelo enega zaposlenega za manj kot mesec dni; Pomanjklji- • ni bila oddana Priloga 1, projekt/program (npr. oddan le povzetek z opisom de-va doku- javnosti in namena vlaganja v RR), specifikacija stroškov, pogodba z zunanjimi mentacija strokovnjaki …; Element no- • iz opisov nista razvidna objektivna novost in napredek, ki ju prinaša projekt/pro-vosti in raz- gram oziroma razreševanje znanstvene oziroma tehnološke nejasnosti; reševanja • na podlagi dokumentacije ni mogoče preveriti, da gre za novost na tržišču in da znanstvene obstoječa tehnologija ni prisotna; ter tehnološke • primer na področju razvoja programske opreme za poslovno aplikacijo: ni opre-nejasnosti nis- deljenih novosti in napredka glede na trenutno mednarodno stanje tehnike; iz ta dokazana/ opisa vsebine projekta/programa izhaja, da gre za funkcionalno nad gradnjo ob-Dokazovanje prisotna stoječih rešitev, a z orodji in rešitvami, ki so že znani; RRD (5. člen RRD ni loče- • inovacijski projekt, opredeljen kot-RR projekt, čeprav iz dokumentacije izha- »Pravilnika«) na od drugih ja, da v celoti ne ustreza definicijam RR in da je treba RR razmejiti po vsebini in dejavnosti stroških; • primer: izdelava spletne platforme – uporabljena znana orodja in program ski Dejavnost, ki jezik; je predmet • primer: rutinsko strojno in programsko vzdrževanje – stroški odprave napak v olaj šave, ni sistemih in podpora obstoječim sistemom; RRD • primer: priprava konkretnih vlog za ustrezne institucije in organe s področja reg-istracije modelov, znamk in geografskih označb; Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Razlogi Področje Vsebine zavrnitve/primeri zavrnitve • zaposleni v obdobju izvajanja RRD niso izključno delali na RR-projektih/programih – zato za njih ni mogoče uveljavljati celotne davčne olajšave; Stroškov dela • stroškov izobraževanja in avtorskih honorarjev ni bilo mogoče povezati z delom zaposlenih ni na konkretnem RR-projektu/programu; Dokazovanje mogoče po- • iz dokumentacije ni razvidno, kaj so zaposleni/študenti delali na RR-projektu; stroškov dela vezati z RRD • zaposleni so opravljali druga dela, ki niso neposredno RR: tekoča administrativ- (6. člen na dela, priprava vlog za ustrezne organe; »Pravilnika«) Podatki o • iz dokumentacije ni razvidno, kateri zaposleni so delali na RR-projektih/pro-vklju čenih gramih, koliko ur in kakšna je višina stroškov po posameznih projektih; zaposlenih • stroški študentskega dela so zajeti dvakrat – med stroški dela in stroški storitev; niso podani previsoko izkazane ure dela – zmanjšanje davčne olajšave; • zavezanec je uveljavljal olajšavo za nakup strojne opreme, pri čemer iz dokumentacije in ogleda proizvodnje izhaja, da se vsa oprema ne uporablja izključno 70 Dokazovan- za projekt-RR (nepriznana olajšava za nakup opreme, ki se ne uporabljajo za RR); je stroškov na- Oprema se ne • primer: nakup računalniške opreme: zavezanec navaja, da zaposleni niso stalno in kupa opreme uporablja stal-izključno vključeni v RR, zato opreme (kot so mobilni telefoni, telefonske cen-za RRD no in izključ- trale, nadzorne kamere, videokamere, uničevalnik dokumentov, slušalke in napa- (6. člen no za RRD jalniki) ne uporabljajo stalno in izključno za RRD; te opreme kot RR-opremo ni »Pravilnika«) mogoče šteti niti po namenu; • primeri nabav opreme, ki ni povezana z izvajanjem RRD: pohištvo, osebni avtomobil, pisarniška oprema, sredstva protipožarne in protivlomne zaščite, licence; • indirektni stroški (kot so stroški čiščenja in vzdrževanja zgradb ter prostora, stroški popravil in vzdrževanja pisarniške opreme, avtomobilov, protipožarnih Dokazovan-sistemov, stroški kuriva za ogrevanje, stroški goriva in vzdrževanja avtomobilov, je drugih Vključitev in- stroški varovanja in vratarske službe, stroški razvoja internetne strani, tržnega ko-stroškov no- direktnih municiranja, sinhronizacije grafične podobe, odnosov z javnostmi) so izločeni iz tranje RRD stroškov upravičenih stroškov; (6. člen • stroški izobraževanja in prenos znanja zaposlenega na ostale zaposlene: strošek ni »Pravilnika«) evidentiran in osebe niso bili vključene v projekt/program; • strošek najemnine – upravičen le za prostore, ki so namenjeni izključno RRD; • primer: zunanji izvajalci so zavezancu zaračunavali pogodbeno dogovorjeno redne mesečne aktivnosti na področju prodaje, tj. za aktivnosti, ki niso vezane na RRD; • predloženi stroški storitve svetovanja za vpeljavo mednarodnih standardov Zunan-ISO 9001/2000 (SVK) in ISO 14001 (sistem ravnanja z okoljem) – stroškov ni je storitve mogoče šteti kot vlaganja v RR; niso izključ- • iz dokumentacije ni razvidno, da so zunanje storitve vezane na RRD oziroma ni Dokazovan-no vezane na razvidno, na kateri RR projekt (uporaba tipskih pogodb): je stroškov zu- RRD ◦ primer: zavezanec je pri dokazovanju stroškov pogodb z zunanjimi strokov-nanje RRD njaki predložil račune in obračunane avtorske honorarje, iz katerih ni razvid- (7. člen no, na katere projekte se nanašajo, pogodbe so tipske (razlike je le v navedbi »Pravilnika«) storitev in ceni storitve); • zavezanec v postopku nadzora ni uspel predložiti dokazov o tem, katere zunanje Dokazila niso storitve RR so bile dejansko opravljene, o vrstah stroškov in o tem, kdo in v kak-predložena šnem obsegu naj bi opravil razvoj; Neverodostoj- • listine so neverodostojne, dobavitelj storitev ni opravil. ne listine Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev Razlogi Področje Vsebine zavrnitve/primeri zavrnitve Sofinanciran- Neupoštevan- je projektov/ je pravil o sofi- programov nanciranju RR Vir: Rode (2012); Finanča uprava republike Slovenije (2017a; 2019); Upravno sodišče Republike Slovenije (2016a; b). Analiza primerov zavrnjenih davčnih olajšav kaže na to, da zavezanci pogosto ne izpolnijo več meril za upravičenost do davčnih olajšav za RR. Med razlogi za zavrnitev olajšav so pogosto naslednji: - projektna dokumentacije je pomanjkljiva ali neverodostojna; - projekt/program, ki predstavlja osnovo za presojo o tem, ali je 71 neka dejavnost RRD ali ne, je pogosto pomanjkljiv – ključni elementi (kot so novost, seznam predvidenih aktivnosti z oceno stroškov po posameznih aktivnostih in obdobjih, napredek med leti, mejniki ter pričakovani rezultati) manjkajo ali so zapisani nejasno in pomanjkljivo; - prikaz mednarodnega stanja RRD na obravnavanem področju in izvirni napredek projekta glede na to stanje ni ustrezen; - element novosti in razreševanja znanstvene ter tehnološke nejasnosti nista dokazana ali prisotna; - dejavnost ne sodi med RRD; - stroški, ki jih uveljavlja zavezanec, niso izključno vezani na RR- -projekt/program – ni razmejitve med RRD in drugimi dejavnostmi podjetja. Iz davčnih nadzorov izhaja, da FURS pri presoji uporablja strogo tol-mačenje upravičenosti do olajšave (Drobež Tomšič 2016b), saj zahteva elemente, ki niso neposredno zapisani v »Pravilniku«, ampak izhajajo iz splošnih mnenj MGRT in Smernic, ki pa niso pravni vir, temveč priporočila. Tako FURS zahteva primerjavo z mednarodnim stanjem in napredek glede na to stanje, iz česar izhaja, da mora biti novost dokazana v svetovnem merilu. Nadalje, pri kontrolnih pregledih v letu 2016 je FURS kot dokazilo o RRD pogosto zahtevala recenzirane znanstvene objave, doktorat ali mednarodni patent. Pri tem je bilo sporno tudi to, da je to-vrstna dokazila zahtevala za davčna obdobja, ko splošna mnenja še niso bila objavljena. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji 4.5 Zaključek FURS je v letu 2016 kot eno od prioritet postavila davčni nadzor nad uveljavljanjem davčnih olajšav za RR. Skladno s tem je v tem letu opravila podrobnejše kontrolne in inšpekcijske preglede uveljavljanja davčnih olajšav za RR od leta 2012 dalje. V postopkih davčnega nadzora med letoma 2016 in 2019 je tako FURS pri 96 zavezancih ugotovila nepravilnosti v skupni višini 13 milijonov evrov, kar predstavlja manj kot 1 % celotnega zneska olajšav, ki so jih uveljavljali vsi zavezanci od leta 2012 dalje. FURS (Finančna uprava Republike Slovenije 2019) kontrolne preglede, ki jih je izvajala v letu 2016, ocenjuje kot uspešne, saj večina zavezancev, ki so bili podvrženi kontrolnemu nadzoru, v letu 2016 niso več uveljavljali davčne olajšave. FURS (Finančna uprava Republike Slovenije 2019) to znižanje pripisuje lastni presoji obravnavanih podjetij o tem, da njiho-72 va vlaganja po vsebini ne sodijo v RRD. Tega z gotovostjo sicer ni mogo- če potrditi: povsem možno je, da nekatera podjetja ocenjujejo, da so ad-ministrativni stroški uveljavljenja davčnih olajšav enostavno previsoki ter da je smotrno, da za sicer legitimne izdatke za RRD ne uveljavljajo davč- nih olajšav. Razlogi za zavrnitev davčnih olajšav so zelo različni, pogosto pa se na-našajo na pomanjkljivo dokumentacijo in/ali razvojni projekt/program, neizpolnjevanje merila novosti v svetovnem merilu, pomanjkanje znanstvenega in/ali tehnološkega napredka ali razreševanja tehnoloških nejasnosti, uveljavljanje stroškov, ki neposredno ne izhajajo iz RRD, oziroma manko razmejitve med RRD in drugimi dejavnostmi v podjetju. Ena od pogostih kritik, ki jih lahko zasledimo s strani podjetij in Zveze računovodij, finančnikov in revizorjev Slovenije, je, da FURS v davčnih nadzorih uporablja strožja sodila (npr., dokazovanje RR in novosti v svetovnem merilu s patenti, z doktorati, znanstvenimi objavami ipd.), ki niso zapisana v »Pravilniku«, temveč izhajajo iz splošnih mnenj MGRT (Drobež Tomšič 2016b). GZS prav tako izpostavlja, da je FURS uporabljala smernice iz splošnih mnenj tudi za davčne nadzore za leta, ko mnenja MGRT še niso bila objavljena (Fidermuc in Tavčar 2016). Področje dokazovanja novosti torej nima pravne podlage, dodatna pojasnila in smernice pa med zavezance vnašajo več vprašanj in dilem (četudi je v Smernicah jasno zapisano, da te ne ožijo obstoječih pravnih podlag). Pomembno vprašanje pri presoji upravičenosti do davčnih olajšav za RR je tudi usposobljenost kadrov FURS za presojanje vsebin znanstvenega in tehnološkega razvoja ter novosti v svetovnem merilu. FURS se lahko v postopku za mnenje obrne tudi na MGRT. Mnenje MGRT ima Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter razlogov za njihovo zavrnitev dokazno vrednost, davčni nadzornik pa o tem, katera dejstva šteti za dokazana, presodi po svojem prepričanju, na podlagi vestne in skrbne presoje vsakega dokaza posebej in vseh dokazov skupaj ter na podlagi uspeha celotnega postopka (Finančna uprava Republike Slovenije 2019). 73 5Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih ter na poslovanje podjetij in rast produktivnosti Namen tega poglavja je analizirati, ali in v kolikšni meri davčne olajšave za RR spodbujajo RRD v podjetjih in kako se to odraža v uspešnosti njihovega poslovanja. Nadalje nas zanima, kakšen je učinek davčnih olajšav za RR na gospodarsko rast. V nadaljevanju najprej povzemamo ugotovitve empiričnih študij s področja. V razdelku 5.2 predstavljamo podatke in metodologijo, v razdelku 5.3 pa rezultate empirične analize. V sklepnem razdelku povzemamo bistvene ugotovitve. 5.1 Pregled empiričnih študij s področja Empirične študije s področja predstavljamo v dveh sklopih. V razdelku 5.1.1 se osredotočamo na študije, ki preučujejo učinke davčnih olajšav na RRD podjetij, v razdelku 5.1.2 pa študije, ki se ukvarjajo z učinki na poslovanje podjetij in na gospodarstvo. 5.1.1 Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost podjetij Študije o učinkih davčnih olajšav za RR na RRD v podjetjih lahko razvrstimo v dve skupini. Prva skupina se ukvarja z vrednotenjem učinkov davčnih olajšav na vlaganja podjetij v RR – gre zat. i. vhodno dodatnost (angl. input additionality). Druga skupina študij pa ocenjuje učinek dav- čnih olajšav na rezultate in rezultate financiranih RRD – t. i. rezultatska dodatnost (angl. output additionality), – pri čemer vrednoti inovativnost Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji oziroma izide, kot so publikacije, patenti, licence ali novi izdelki, storitve in procesi.1 Omenjeni rezultati vplivajo na produktivnost in poslovno us-pešnost podjetja (a sami po sebi niso glavni cilj) z dolgoročnim učinkom na gospodarsko rast (Appelt idr. 2016; Jaklič idr. 2017).2 V nadaljevanju povzemamo rezultate obeh skupin empiričnih študij. Učinki davčnih olajšav za raziskave in razvoj na vlaganja v raziskave in razvoj Empirične študije pri oceni učinkov davčnih olajšav na vlaganja v RR pretežno uporabljajo dva pristopa, ki se razlikujeta v načinu uvedbe informacije o davčni olajšavi za RR v empirični model (CAPP idr. 2015; Appelt idr. 2016; Petrin 2018): - ocena na podlagi cenovne elastičnosti naložb v RR glede na upo-76 rabnikov strošek kapitala (angl. user cost of capital),3 ki ga lahko opredelimo kot »dejanski strošek« RR na ravni podjetja – te ocene temeljijo na strukturnem modelu, v katerem so naložbe za RR funkcija različnih pojasnjevalnih spremenljivk podjetja in cenovnega indeksa inputov za RR oziroma uporabnikovega stro- ška kapitala;4 - ocena inkrementalne stopnje (angl. incrementality ratio), ki meri spremembo v naložbah za RR na denarno enoto izpada davčnih prihodkov, ki se porabijo kot fiskalna spodbuda za RR – te ocene uporabljajo direktni pristop, kar pomeni, da so naložbe za RR funkcija spremenljivke, ki kaže prisotnost ali moč davčne olajša-ve za RR, identifikacija učinka pa temelji na kvazieksperimentalnem pristopu in uporabi metod ujemanja in razlike v razlikah. Podrobnejši pregled obeh pristopov in študij, ki te pristope uporabljajo, ter njihovih metodoloških omejitev je dosegljiv v poročilu Evropske komisije z naslovom A Study on R&D Tax Incentives (CAPP idr. 2015) . 5 1 V pričujoči monografiji učinkov davčnih olajšav na inovativnost ne analiziramo, saj s podatki o ka-zalnikih inovativnosti (npr. število patentov) ne razpolagamo. 2 O učinkih davčnih olajšav za RR na uspešnost podjetij in makroekonomske rezultate pišemo v razdelku 5.3. 3 Cenovno elastičnost naložb v RR opredelimo kot odstotno spremembo v obsegu naložb za RR zaradi davčne olajšave za vsako odstotno spremembo uporabnikovega stroška kapitala za RR (Appelt idr. 2016). 4 Ob teh ocenah nekateri avtorji podajo tudi oceno stopnje davčne občutljivosti oziroma BFTB (angl. bang-for-the-buck), ki jo opredelimo kot izdatke podjetja za RR, ki jih lahko pripišemo politi-ki davčnih olajšav glede na višino davčne olajšave same (Mohnen in Lokshin 2009). 5 Pregled študij je dosegljiv tudi v Appelt idr. (2016) in Petrin (2018). Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih .. V nadaljevanju povzemamo bistvene ugotovitve študij s področja. Večina empiričnih študij ugotavlja, da davčne olajšave za RR spodbujajo vlaganja v RR, ugotovitve glede velikosti učinka pa se razlikujejo. Iz pregleda študij, ki so ga pripravili pri CAPP idr. (2015), izhaja, da se v štu-dijah, ki uporabljajo strukturni pristop, ocene elastičnosti gibljejo med –4,4 in –0,03, metodološko zanesljivejše študije pa poročajo o elastičnostih med –0,6 in –0,1. Slednje pomeni, da 10-odstotno znižanje stroška kapitala podjetja za RR na račun davčne olajšave v povprečju poveča vlaganja v RR za med 1 in 6 %. Podobno izhaja iz študij, ki uporabljajo direktni pristop, a je primerjava ocenjenih učinkov med temi študijami težja. Primerjava stopnje davčne občutljivosti oziroma BFTB (angl. bang-for- -the-buck) kaže, da se ocenjeni učinki gibljejo med 0,15 in 3,5, kar pomeni, da 1 evro davčne olajšave za RR pomeni med 0,15 do 3,5 evrov dodatnih vlaganj v RR. 77 Podobne ugotovitve izhajajo tudi iz bolj poglobljenih študij literature oziroma metaanaliz.6 Na primer, Parsons in Phillips (2007) na podlagi več raziskav, ki so jih med letoma 1990 in 2006 izvajali v ZDA, Kanadi in drugih državah OECD, ocenita, da 10-odstotno znižanje stroškov kapitala podjetja za RR vodi v 10,9-odstotno povečanje naložb v RR. Castellacci in C. M. Lie (2015) z metaregresijsko analizo 34 študij, objavljenih v obdobju 1993–2012, pokažeta, da 10-odstotno znižanje stroškov kapitala podjetja za RR poveča naložbe v RR za 2,3 %, vhodna dodatnost pa znaša 0,03 (tj. 1 evro davčne olajšave vodi do 0,03 dodatnih evrov naložb za RR). O višji vhodni dodatnosti poročajo Köhler, Laredo in Rammer (2012) – na podlagi pregleda 20 ekonometričnih študij v 12 državah v obdobju 1970–2000 ugotavljajo, da se ta giblje med 0,3 in 3. E. Ladinska, M. Non in Straathof (2015) izpostavijo, da so ocene študij pogosto pre-visoke zaradi pristranosti objave (angl. publication bias). Po popravku za to pristranost je učinek davčnih olajšav za RR pozitiven, a manjši. Avtorji na podlagi analize 25 empiričnih študij (opravljenih do leta 2014) tako pokažejo, da zmanjšanje uporabnikovih stroškov kapitala za 10 % poveča obseg kapitala za RR za 1,3 %, tok izdatkov za RR pa za 2,1 %; sama prisotnost davčne olajšave pa izdatke za RR poveča za 7 %. Kot izhaja iz pregleda empiričnih študij o učinkih davčnih olajšav na vlaganja v RR, ni soglasja o velikosti tega učinka. Ne glede na to študije, ki bolje obvladujejo ekonometrične težave, kot sta endogenost in učinek izbora, kažejo, da se ocena vhodne dodatnosti giblje pod ena, kar pomeni, da en evro izgubljenih davčnih prihodkov vodi do nekaj manj kot enega evra dodatnih zasebnih vlaganj v RR (glej, npr., Lokshin in Mohnenb 6 Glej tudi Cerulli in B. Potì (2012) ter B. H. Hall in Van Reenen (2000). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji 2012; Mulkay in Mairessey 2013). Iz tega izhaja, da mora država, ki želi skupne izdatke za RR zvišati za 1 % BDP, porabiti najmanj enak znesek za davčne olajšave (Gaillard in Straathof 2015; CAPP idr. 2015). Empirične študije kažejo, da so učinki davčnih olajšav za RR večji na dolgi kot na kratek rok. To lahko pripišemo stroškom prilaganja, ki jih imajo podjetja pri povečevanju naložb v RR (npr., stroški novih znanstve-nikov in inženirjev) (CAPP idr. 2015). Novejše empirične študije analizirajo tudi učinek davčnih olajšav na posamezne vrste izdatkov za RR – plače, pogodbene storitve in zaloge. Rezultati študij kažejo, da imajo davčne olajšave za RR pozitiven učinek na maso plač in zaloge (glej, npr., Dumont 2013; Agrawal, Rosell in Simcoe 2014; Rao 2016), učinki na najem zunanjih pogodbenih storitev pa so mešani (Paff 2005; Agrawal, Rosell in Simcoe 2014; Rao 2016), kar lahko 78 pripišemo substituciji med zunanjo in notranjo RRD (Appelt idr. 2016). Davčne olajšave za RR delujejo tudi kot spodbuda, da podjetja sploh začnejo z izvajanjem RRD. Ernst in Spengel (2011) sta na vzorcu evrop-skih podjetij v obdobju 1998–2007 pokazala, da prisotnost davčnih olaj- šav za RR poveča verjetnost, da podjetja pričnejo vlagati v RR, pri čemer je ta verjetnost večja pri manjših podjetjih. Podobno ugotavljajo Bozio, D. Irac in L. Py (2015) ter Margolis in Miotti (2015) za Francijo. A. Caiumi (2011) je pokazala, da je prisotnost davčnih olajšav povečala verjetnost vlaganj v RR v srednje velikih podjetjih, startupih in zadolženih podjetjih v Italiji. Učinki davčnih olajšav za RR se razlikujejo glede na značilnosti podjetij. Večina empiričnih študij kaže, da so učinki večji v manjših podjetjih. Lokshin in Mohnenb (2012) sta z analizo nizozemskih podjetjih pokazala, da, v povprečju, 10-odstotno znižanje stroška kapitala za RR na račun davčne olajšave na kratek rok poveča naložbe za RR za 5,7 % v majhnih podjetjih (do 200 zaposlenih) in le za 1,5 % v velikih podjetjih (na dolgi rok so elastičnosti večje, 11 % za majhna podjetja in 2,5 % za velika podjetja). Večjo občutljivost majhnih podjetij na davčne olajšave lahko pripišemo dejstvu, da je pri teh podjetjih večja verjetnost zadolženosti, velika podjetja pa davčno olajšavo razumejo kot bonus in ne dovolijo, da bi na njihove naložbe v RRD močno vplivale razlike v ravni davčnih olaj- šav. Podobno ugotavljajo tudi Bloom, R. Griffith in Van Reenen (2002) za države OECD, Dumont (2019) za Belgijo, Baghana in Mohnen (2009) ter Agrawal, Rosell in Simcoe (2014) za Kanado in Kasahara, Shimotsu in Suzuki (2014)ter Yohei (2011) za Japonsko. O nasprotnih rezultatih poročajo I. Busom, B. Corchuelo in E. Martínez-Ros (2014) za Španijo in Cerulli in B. Potì (2012) za Italijo. Te nasprotne ugotovitve lahko delno Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih .. pojasnimo z dejstvom, da majhna podjetja v Španiji in Italiji manj verjetno uveljavljajo davčne olajšave (CAPP idr. 2015). Davčne olajšave še posebej spodbujajo RRD v mladih podjetjih. Cornet in Vroomen (2005) pokažeta, da je uvedba radodarnejše obravnave na področju davčnih olajšav za startup podjetja na Nizozemskem spodbudi-la za med 50 do 80 centov dodatnih izdatkov za stroške dela, kar je bilo bistveno več kot v srednje velikih in velikih podjetjih (10 do 20 centov). Podobno ugotavljajo Dechezleprêtre idr. (2016) v Veliki Britaniji – izdatki za RRD na račun davčnih olajšav so se pri mladih podjetjih povečala za faktor 2,4, pri starejših podjetjih pa za 1,9. Učinki davčnih olajšav za RR se razlikujejo med panogami. Castellacci in C. M. Lie (2015) na podlagi metaregresijske analize pokažeta, da so učinki davčnih olajšav manjši v visokotehnoloških panogah, a je ta rezultat treba interpretirati s previdnostjo, saj temelji na majhnem številu 79 opazovanj. I. Bodas Freitas idr. (2017) analizirajo, kako se učinki davčnih olajšav za RR razlikujejo med panogami, ki imajo različne usmeritve glede vlaganj v RR in različne konkurenčne pogoje. Rezultati analize, ki so jo opravili na podatkih, na ravni podjetij zbranih z innovation survey v letih 2004, 2006 in 2008 na Norveškem, Italiji in Franciji, kažejo, da podjetja v panogah z visoko RRD-intenzivnostjo v povprečju beležijo močnej- še učinke davčnih olajšav na vlaganja v RR kot podjetja v panogah z nižjo RRD-intenzivnostjo. Nadalje, avtorji ugotavljajo, da podjetja, ki delujejo na bolj koncentriranih trgih, v povprečju beležijo večjo nagnjenost k uveljavljanju davčnih olajšav za RR in močnejše učinke le-teh na vhodno dodatnost. Te ugotovitve so bile statistično značilne le za Francijo. Učinki davčnih olajšav za raziskave in razvoj na inovativnost Davčne olajšave za RR, kot izhaja tudi iz pregleda literature v prejšnjem odseku, imajo pozitivne učinke na vlaganja v RR, a ne nujno spodbujajo inovativnost (CAPP idr. 2015; Appelt idr. 2016).7 Z učinki davčnih olaj- šav za RR na inovativnost se ukvarja le nekaj študij, pri čemer večina ocenjuje učinke olajšav na outpute, kot so publikacije, patenti, licence, razvoj in prodaja novih izdelkov in storitev (t. i. rezultatska dodatnost (angl. 7 Povečanje naložb v RR kot rezultat davčnih spodbud za RR se ne nujno odrazi v povečanju inovativnosti, za kar je več razlogov: (i) preimenovanje obstoječih aktivnosti v RR-naložbe za potrebe statističnega poročanja; (ii) povečanje vlaganj v RR odraža povečanje cen inputov, še posebej stroškov dela, in ne samega obsega RRD; (i i) heterogeni učinki – dodatni projekti, ki so financirani preko davčnih olajšav za RR, so tisti, ki imajo najnižjo mejno produktivnost, kar lahko pomeni, da bo RRD, ki je spodbujena z davčnimi olajšavami, manj produktivna kot RRD brez davčnih olajšav (Appelt idr. 2016). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji out put additionality)).8 Majhno število študij lahko pripišemo tudi dejstvu, da je merjenje učinkov davčnih olajšav na rezultatsko dodatnost oziroma inovacijske outpute povezano s številnimi izzivi. Prvič, učinek dav- čnih olajšav na inovacijski output se pokaže kasneje ali postopneje, kot to velja za učinke na vlaganja v RR, čas trajanja, da se učinek materializira, pa se med podjetji zelo razlikuje. Drugič, inovacijski output RR-projekta je nepredvidljiv (predvidena inovacija se ne nujno materializira ali ni za poslovno rabo). Tretjič, koristi davčne olajšave za RR se lahko prelijejo na podjetja, ki neposredno niso prejela spodbude, kar otežuje primerjavo med prejemniki in neprejemniki davčnih olajšav. In nenazadnje, inovacije, ki so spodbujene z davčnimi olajšavami, se lahko razlikujejo od inovacij, ki jih financirajo podjetja ali državne subvencije (CAPP idr. 2015; Appelt idr. 2016). 80 Davčne olajšave za RR spodbujajo razvoj novih proizvodov in prodajo inovativnih proizvodov. Czarnitzki, Hanel in Rosa (2011) z analizo ka-nadskih podjetij v predelovalni dejavnosti v obdobju 1997–1999 pokaže-jo, da so podjetja, ki so prejela davčne olajšave za RR, beležila večje število produktnih inovacij in višjo prodajo le-teh. Nadalje, avtorji ugotavljajo, da so davčne olajšave povečale verjetnost, da podjetje na trgu (tako nacio-nalnem kot svetovnem) predstavi nov izdelek. O pozitivnih učinkih dav- čnih olajšav na prihodke od novih proizvodov za Francijo, Italijo in Norveško poročajo tudi I. Bodas Freitas idr. (2017), pri čemer so učinki večji v dejavnostih z visoko intenzivnostjo RRD. Cappelen, Raknerud in M. Rybalka (2012) so pokazali, da je uvedba davčnih olajšav za RR na Norveškem prispevala k razvoju novih proizvodnih procesov in do neke mere tudi k razvoju novih proizvodov, vendar učinka na inovacije v obliki novih proizvodov za trg ali patentov niso potrdili. Davčne olajšave za RR imajo tudi pozitivne učinke na razvoj patentov. Westmore (2013) na podlagi podatkov za 19 držav OECD pokaže, da zmanjšanje B-indeksa za 0,05 poveča število patentov na prebivalca za 2,5 %. O pozitivnih učinkih na patente poročajo tudi Ernst in Spengel (2011) za evropske države, De Jong in Verhoeven (2007) za Nizozemsko, Aralica in V. Botrić (2013) za Hrvaško ter Dechezleprêtre idr. (2016) za Veliko Britanijo. Vendar nekatere študije hkrati izpostavljajo, da so dav- čne olajšave negativno vplivale na kakovost patentov (glej, npr., Bornemann, Laplante in Osswald (2018); Ernst, K. Richter in N. Riedel (2014); Dechezleprêtre idr. (2016) niso potrdili, da bi bili patenti nižje kakovosti). 8 V pričujoči monografiji učinkov davčnih olajšav na inovativnost ne analiziramo, saj s podatki o ka-zalnikih inovativnosti ne razpolagamo. Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih .. 5.1.2 Učinki davčnih olajšav na uspešnost poslovanja podjetij in gospodarstvo Davčne olajšave za RR naj bi spodbujale uspešnost podjetij in njihovo produktivnost ter preko tega imele pozitiven učinek na gospodarsko rast in blaginjo. Empiričnih študij, ki bi preučevale te učinke, je, navkljub pomembnosti področja, le nekaj. V nadaljevanju povzemamo bistvene ugotovitve nekaterih od teh študij.9 Empirične ugotovitve o učinkih davčnih olajšav za vlaganja v RR na produktivnost so različne. Nekaj študij ugotavlja pozitivno povezanost med davčnimi olajšavami in produktivnostjo (npr. Lokshin in Mohnen (2007) za Nizozemsko, Huang (2014) za Tajvan). Podobno na podlagi analize italijanskih podjetij ugotavlja tudi A. Caiumi (2011), a pokaže, da so pozitivni učinki večji med podjetji z nizko produktivnostjo. O pozitivnih, a statistično neznačilnih učinkih za italijanska podjetja so poro-81 čali tudi Colombo, Grilli in Murtinu (2011), pri čemer so analizo omejili na nova visokotehnološka podjetja v predelovalnih in storitvenih dejavnostih. Minniti in Venturini (2017) sta preučevala učinke davčnih olajšav na rast produktivnosti ameriških predelovalnih podjetij. Avtorja potrdi-ta, da davčne olajšave za RR spodbujajo rast produktivnosti na dolgi rok – dvig davčne olajšave za 10 % poveča rast produktivnosti dela za 0,4 % letno. Nasprotno pa Bravo-Biosca, C. Criscuolo in Menon (2016) na podlagi analize 11 držav OECD pokažejo, da so radodarnjše davčne spodbude za RR povezane z nižjo produktivnostjo. Študij, ki bi se ukvarjale z učinki davčnih olajšav na druge mere us-pešnosti poslovanja podjetij, je malo. Dumont (2019), npr., analizira učin-ke različnih spodbud za RR na dobičkonosnost belgijskih podjetij. Iz analize izhaja, da imajo davčne olajšave za RR pozitiven učinek na dobič- konosnost podjetij, če se izvajajo v kombinaciji s subvencijami in na z del-nimi oprostitvami. Bravo-Biosca, C. Criscuolo in Menon (2016) ugotavljajo, da so davčne olajšave za RR povezane z ožjo porazdelitvijo rasti v dejavnostih z visoko intenzivnostjo RR, z manjšim številom podjetij, ki se krčijo/zmanjšujejo, in večjim številom stabilnejših podjetij. Iz rezultatov izhaja, da se podjetja, ki se nahajajo na spodnjem delu porazdelitve, krčijo bolj počasi, medtem ko podjetja na vrhu porazdelitve beležijo niž- jo rast. Davčne olajšave imajo prav tako negativen učinek na vstop podjetij. Na podlagi tega avtorji sklepajo, da davčne podpore na področju RR lahko nenamerno ščitijo obstoječa podjetja in upočasnjujejo realokaci-jo virov proti inovativnejšim podjetjem, ki vstopajo. Hallépée in Garcia 9 Pregled študij s področja je dosegljiv tudi v CAPP idr. (2015); Appelt idr. (2016) in Petrin (2018). Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji (2012) na vzorcu francoskih podjetij ugotavljata, da imajo davčne olajšave za RR pozitiven učinek na preživetje podjetij. Davčne olajšave za RR lahko posredno vplivajo tudi na zaposlenost. Hallépée in Garcia (2012) ugotavljata, da je uvedba davčne olajšave za RR v Franciji v obravnavanih podjetjih povečala zaposlenost za 8,4 odstotne točke in prispevala k višjim plačam. Bravo-Biosca, C. Criscuolo in Menon (2016) so pozitivno povezanost med davčnimi spodbudami in rastjo zaposlenosti potrdili le za obstoječa podjetja. Preučevanje učinkov davčnih olajšav na uspešnost podjetij v Sloveniji je precej skopo. Po našem vedenju se je s tem vprašanjem ukvarjala le ena študija, ki sta jo izvedla Ravšelj in Aristovnik (2018). Avtorja ste preučevala odnos med rastjo davčnih olajšav za RR in rastjo dodane vrednosti na zaposlenega (kot mero produktivnosti) oziroma rastjo skupnih 82 prihodkov. Analiza je bila opravljena na vzorcu 329 podjetij, ki so davčne olajšave za RR koristila v letih 2013 in 2014. Empirični rezultati kažejo pozitiven vpliv rasti davčnih olajšav za RR tako glede rasti dodane vrednosti na zaposlenega kot rasti skupnih prihodkov. Ob učinkih davčnih olajšav na podjetja in gospodarstvo nekatere empirične študije obravnavajo tudi širše učinke na blaginjo. Tovrstno preučevanje zahteva celovito analizo stroškov in koristi, ki mora upoštevati tako neposredne kot posredne učinke, stroške izvajanja in skladnosti ter učinke preko davkov, ki so potrebni za financiranje olajšav. Ker gre za kompleksno področje, se te študije soočajo s številnimi metodološki-mi izzivi (glej Appelt idr. 2016). Ob upoštevanju le-teh študije večinoma poročajo o pozitivnih neto učinkih na blaginjo. Npr., Parsons in Phillips (2007), ki sta analizira učinke davčnih olajšav za RR v Kanadi, ocenjujeta, da učinek davčne olajšave na blaginjo znaša 11 centov za vsak dolar izgubljenega davčnega prihodka. Mohnen in Lokshin (2009) ocenjujeta, da je program davčnih olajšav na Nizozemskem prinesel 16 % neto koristi za blaginjo. 5.2 Podatki in metodologija 5.2.1 Podatki Analiza temelji na podatkovnih zbirkah računovodskih in finančnih podatkov ter podatkov o davčnih olajšavah za RR za vse registrirane družbe v Sloveniji. Uporabili smo naslednje podatkovne baze: - Računovodski izkazi podjetij: zbirka vsebuje podrobne podatke (po posameznih analitskih vrsticah AOP) iz bilance stanja in iz- Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih .. kaza poslovnega izida za vse gospodarske družbe s sedežem v Re-publiki Sloveniji. Vir podatkov je Agencija Republike Slovenije za javnopravne evidence in storitve (AJPES). - Poslovni register Slovenije (PRS): zbirka vsebuje podatke o datumu ustanovitve, spremembah in prenehanju podjetja ter podatke o značilnostih podjetja, kot so pravnoorganizacijska struktura, lastniška struktura, regija, dejavnost … - Podatki o RRD gospodarskih družb in podjetij: anketni podatki, ki jih zbira SURS, obsegajo pa podatke o osebju v RRD in o finančnih sredstvih za RRD. Podatkovne baze smo preko raziskovalne številke (zakrite identifika-cijske številke) povezali v enovito bazo. Priprava mikropodatkov in empi-83 rična analiza sta potekali v varni sobi na SURS-u. 5.2.2 Metodologija Učinke davčnih olajšav na širše ekonomske kazalnike ocenjujemo v treh korakih: v prvem koraku preučujemo učinek davčnih olajšav na višino naložb v RRD, v drugem koraku ocenimo učinek višine naložb v RRD na različne končne izide (produktivnost, dobičkonosnost, zaposlenost v podjetjih), v zadnjem koraku pa na podlagi ocen iz prvih dveh korakov iz-računamo skupni učinek davčnih olajšav na te končne izide. Metodologija za oceno učinkov davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih Ocena učinkov davčnih olajšav na RRD v podjetjih temelji na izračunu zgoraj opisane inkrementalne stopnje, ki meri spremembo v naložbah za RR na denarno enoto izpada davčnih prihodkov, ki se porabijo kot fiskalna spodbuda za RR. Uporabljamo torej direktni pristop, kjer so naložbe za RR funkcija spremenljivke, ki kaže višino davčne olajšave za RR, identifikacija učinka pa temelji na kvazieksperimentalnem pristopu in uporabi metode razlike v razlikah. Da lahko izločimo učinek sočasnih dejavnikov, ki bi lahko vplivali na višino vlaganj v RR – predvsem tistih, povezanih z gospodarsko rastjo, – v tej analizi uporabimo dejstvo, da se je višina davčne olajšave v obdobju 2006–2011 razlikovala glede na regijo, in učinek identificiramo na podlagi razlik v stopnjah vlaganj v RR med regijami. V najrazvitejših statistič- nih regijah – osrednjeslovenski in obalno-kraški – je davčna olajšava za Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji RR od leta 2006 do 2010 znašala 20 %, v letih 2010 in 2011 40 %, od leta 2012 dalje pa 100 %. V statističnih regijah, ki so imele BDP na prebivalca od povprečja države nižji za do 15 %, torej v savinjski regiji, jugovzhod ni Sloveniji, gorenjski in goriški regiji, je davčna olajšava za RR od leta 2006 do 2010 znašala 30 %, v letih 2010 in 2011 je znašala 50 %, od leta 2012 dalje pa 100 %. V vseh ostalih statističnih regijah je davčna olajšava za RR od leta 2006 do 2010 znašala 40 %, v letih 2010 in 2011 60 %, od leta 2012 dalje pa 100 %. Ocenimo torej naslednjo enačbo: ln ( , ) = 0 + 1 ln ( , ) + 2 ln ( , ) + 3 ln ( , ) 2012 + + + + , − 1Τ , − 1 + , − Τ , − 1 + , , (1) 84 = 2006 kjer RR označuje skupne izdatke za RRD podjetja i v letu t, k ka-i,t i,t pital podjetja, l število zaposlenih, y prihodke podjetja, α letne binarne i,t i,t t spremenljivke, T veljavno stopnjo davčne olajšave v najrazvitjših regir,t–1 jah (v odstotnih točkah) v preteklem letu, T + pa dodatno davčno olajša- r,t–1 vo v ostalih regijah v preteklem letu. Preteklo leto uporabljamo za upoštevanje morebitnega odloga pri načrtovanju investicij v RR v posameznih podjet jih: sklepamo torej, da se podjetja ne morejo takoj odzvati na povi- šano stopnjo davčnih olajšav. Metodologija za oceno učinkov davčnih olajšav na poslovanje podjetij, gospodarsko rast in zaposlenost Analiza učinkov davčnih olajšav na produktivnost temelji na uporabi do-polnjene produkcijske funkcije (angl. augmented production function) po metodi B. H. Hall in Mairesse (1995) in P. Cardamone (2017). Pri tej metodi se RR-izdatki obravnavajo kot investicija v intelektualni kapital, ki služi kot pomožni produkcijski dejavnik, poleg fizičnega kapitala ter dela zaposlenih. Gornjo metodo smo uporabili v kombinaciji z regresijskim modelom z uporabo fiksnih učinkov. Za izračun vpliva RRD na dodano vrednost torej ocenimo naslednjo enačbo: ln ( Y , ) = 0 + 1ln ( ) + 2ln ( ) + 3ln ( , − 1 ) 2017 + + , (2) = 1998 Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih .. kjer je Y dodana vrednost podjetja i v letu t, ostale spremenljivke so i,t pa definirane enako kot v zgornjem modelu. Za ostali odvisni spremenljivki smiselno spremenimo enačbo (2) glede na stacionarnost podatkovnih serij; pri analizi dobičkov, npr., uporabimo rast dobičkov kot odvisno spremenljivko, preteklo vrednost te spremenljivke pa kot pojasnjevalno spremenljivko. 5.3 Rezultati 5.3.1 Analiza vpliva davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih Slika 5.1 prikazuje gibanje izdatkov za RRD, izraženo kot delež prihodkov. V najrazvitejših regijah je ta delež dosegel vrh leta 2004, nato pa upadal (ker gre za netehtano povprečje, je delež precej visok – pri tehtanem 85 povprečju je delež bistveno nižji in se giblje okoli 3 %). V preostalih regijah so izdatkih v sredini preučevanega obdobja glede na najrazvitejše regije precej zaostajali, v obdobju od uvedbe regijskih davčnih olajšav pa se je ta razlika bistveno zmanjšala. Relativno zmanjšanje v manj razvitih regijah lahko jasneje vidimo v panelu B, iz katerega je razvidno, da so proti koncu obdobja izdatki v manj razvitih regijah znašali tudi do 83 % povprečja v razvitih regijah.10 V kolikšni meri lahko to zmanjšanje pripišemo davčnim olajšavam? Prav to vprašanje bomo v nadaljevanju naslovili z re-gresijskimi analizami. Kot kaže preglednica 5.1, v osnovni specifikaciji ugotavljamo, da dvig davčne olajšave za RR za eno odstotno točko poveča vlaganja v RR za 0,571 odstotnih točk (koeficient v prvem stolpcu preglednice 5.1). V to specifikacijo vključujemo vsa podjetja, za katera so na voljo podatki o vlaganjih v RR v obdobju 2006–2013 (torej v obdobju, v katerem je možno uporabljati metodo razlike v razlikah, z upoštevanjem odloga pri investi-ranju). Ocenjena elastičnost je statistično značilna. V preostalih specifikacijah (stolpci [2] do [5] v preglednici 5.1) podjetja razdelimo gleda na starost in povprečno število zaposlenih v preučevanem obdobju. Izkaže se, da imajo davčne olajšave za RR vpliv predvsem v mlajših in manjših podjetjih: v obeh elastičnost vlaganj v RR glede na davčno olajšavo znaša točno 1,0. Pri tem sta oba koeficienta statistično značilna, v primeru koeficienta za mlajša podjetja pri 10-odstotni stopnji značilnosti, v primeru koeficienta za manjša podjetja pa pri 5-odstotni 10 Dodatne slike o izdatkih kot delež prihodkov, z uporabo različnih uteži, so v prilogah – na slikah A5.1–A5.5. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji stopnji značilnosti. Po drugi strani so elastičnosti statistično neznačilne za starejša in večja podjetja. Panel A: Razmerje Panel B: Indeks razvitih regij = 100 60 ) 50 jetja (v % 40 ek pod 30 20 /prihod 10 Izdatki RR 0 1997 2001 2005 2009 2013 2017 86 Razvite regije Manj razvite regije Najmanj razvite regije Vse regije skupaj Slika 5.1: Razmerje med izdatki za RRD in prihodek podjetja (1997–2016) po razvitosti regije – netehtane statistike Opomba: osenčeno območja grafa označuje obdobje, ko so bile v veljavi posebne regijske olajšave. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Ostale spremenljivke v regresijah so vključene predvsem kot kontrolne spremenljivke in zato njihovi koeficienti nimajo posebej zanimive vsebinske interpretacije. Ob vključitvi letnih binarnih spremenljivk lahko koeficient interpretiramo kot višino stopnje vlaganj v RR v razvitih regijah v letu 2013 za vsako odstotno točko davčne olajšave. Pri tem moramo upoštevati dejstvo, da smo z uporabo zveznih učinkov na nivoju podjetij dejansko izločili povprečno vrednost odvisne spremenljivke za vsako podjetje. Zvezne kontrolne spremenljivke imajo pozitiven predznak, kar je smiselno in odraža dejstvo, da večja podjetja na splošno več vlagajo v RRD. V prilogah podajamo tudi nekatere dodatne specifikacije. Ugotavljamo, da je metoda razlike v razlikah ekonometrično smiselna, saj se koeficient za (namišljeno) dodatno davčno olajšavo v manj razvitih regijah v obdobjih, ko te dodatne olajšave dejansko ni bilo, izkaže za statistično popolnoma neznačilnega (preglednica A5.1). Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih .. Preglednica 5.1: Učinki davčnih olajšav na RR-izdatke Odvisna spremenljivka: Povprečno število zaposlenih Osnovna specifikacija ln(skupni izdatki za RR) v celotnem obdobju ≤ 10 let > 10 let < 50 ≥ 50 [1] [2] [3] [4] [5] Davčna olajšava − 1 -0.0174 -0.107 -0.0363 -0,146* 0.021 (0,052) (0,145) (0,0587) (0,0866) (0,0665) +−1 0,571** 1,00* 0.333 1,00** 0.127 (0,288) (0,588) (0,337) (0,429) (0,401) 87 Zvezne kontrolne spremenljivke ln(prihodki) 0,273*** 0,313*** 0,266*** 0,204*** 0,453*** (0,034) (0,0554) (0,0437) (0,0409) (0,0673) ln(število zaposlenih) 0,246*** 0,236*** 0,238*** 0,350*** 0,149** (0,0415) (0,0711) (0,0531) (0,06) (0,0603) ln(kapital) 0,116*** 0.0385 0,163*** 0,125*** 0.075 (0,0223) (0,0343) (0,0304) (0,0257) (0,0506) Binarne spremenljivke za leto 2006 0.0226 0.0307 0.0257 -0.0245 0.0387 (0,0552) (0,13) (0,0613) (0,0958) (0,0661) 2007 -0.081 0.0751 -0,111* -0.0914 -0.0674 (0,0549) (0,125) (0,0618) (0,0881) (0,0715) 2008 0.0369 0.0999 0.0298 0.0159 0.0364 (0,052) (0,121) (0,0592) (0,0805) (0,0698) 2009 0,157*** 0.194 0,156*** 0.104 0,203*** (0,051) (0,122) (0,0574) (0,0797) (0,0676) 2010 0,170*** 0.137 0,186*** 0.0351 0,262*** (0,0512) (0,123) (0,058) (0,0792) (0,0688) 2011 0,108** 0.1 0,110** 0.0142 0,160** (0,045) (0,103) (0,0517) (0,0664) (0,0639) 2012 -0.000297 -0.0539 0.00672 -0.0997 0.0564 Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Odvisna spremenljivka: Povprečno število zaposlenih Osnovna specifikacija ln(skupni izdatki za RR) v celotnem obdobju (0,0448) (0,105) (0,0513) (0,0661) (0,0641) Konstanta 5,559*** 6,580*** 4,829*** 6,746*** 3,127*** (0,497) (0,761) (0,666) (0,537) (1,125) Število observacij 3,953 1,035 2,918 2,060 1,893 Število podjetij 1,114 431 755 717 397 R2 0.106 0.152 0.093 0.134 0.093 Opomba: τ odraža veljavno davčno olajšavo za podjetja v razvitih regijah v predhodnem t–1 letu, izraženo v odstotnih točkah. τ + odraža dodatno davčno olajšavo za podjetja, ki niso t–1 v razvitih regijah, v predhodnem letu, izraženo v odstotnih točkah (za podjetja v razvitih 88 regijah ima vrednost 0). Za znesek kapitala se uporablja vrednost opredmetenih osnovnih sredstev; število zaposlenih je izračunano na podlagi skupnega letnega števila opravljenih delovnih ur. Pri izračunih se uporablja obdobje od leta 2006 do 2013. Pri vseh regresijah je uporabljena metoda zveznih učinkov na nivoju podjetij (angl. firm-level fixed effects). *** p < 0.01, ** p < 0.05, * p < 0.1 Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. 5.3.2 Analiza učinka davčnih olajšav na poslovanje podjetij, gospodarsko rast in zaposlenost Za oceno učinka davčnih olajšav na končne izide moramo najprej preuči-ti vpliv izdatkov za RRD na poslovanje podjetij. Preglednica 5.2 prikazuje to povezavo za tri izbrane kazalnike: dodano vrednost, zaposlenost in rast dobička. V vseh regresijah je glavna pojasnjevalna spremenljivka vsota izdatkov za RR v predhodnem letu. V vseh primerih imajo RR-izdatki na preučevane izide statistično značilen pozitiven vpliv. Na podlagi regresij v preglednici 5.2 ter z uporabo oceno elastičnosti vlaganj v RR glede na davčno olajšavo iz preglednice 5.1 smo nato izraču-nali spremembo pri končnih izidih, ki jih lahko pripišemo davčnim olaj- šavam. Po teh ocenah znaša leta 2017 neposredni vpliv 100-odstotne dav- čne olajšave na dodano vrednost 0,5 odstotnih točk, na zaposlenost 2,55 odstotnih točk, na rast dobičkov pa kar 30 odstotnih točk. Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih .. Preglednica 5.2: Učinki izdatkov za RR na poslovanje podjetij, dodano vrednost in zaposlenost Odvisna spremenljivka: ln(dodane vrednosti) ln(število zaposlenih) Δdobičekt,t­1 [1] [2] [5] Izdatki za RRD ln(skupni izdatki za RR)t-1 0,0844*** 0,112*** 0,0101** (0,00701) (0,00664) (0,00512) Zvezne kontrolne spremenljivke ln (število zaposlenih) 0,622*** (0,0129) ln(kapital) 0,113*** 0,170*** 89 (0,00709) (0,00646) Δdobičekt-1,t-2 -0,211*** (0,0114) Dodatne spremenljivke Binarne spremenljivke za leto DA DA Binarne spremenljivke za pod- DA DA jetje Konstanta 8,996*** 0,427*** -0,0747 (0,112) (0,107) (0,0627) Število observacij 8.069 6.910 8.193 Število podjetij 1.601 1.508 1.630 R2 0,442 0,047 0,170 Opomba: Za znesek kapitala se uporablja vrednost opredmetenih osnovnih sredstev; število zaposlenih je izračunano na podlagi skupnega letnega števila opravljenih delovnih ur. Pri izračunih se uporablja obdobje od leta 1998 do 2017. Pri specifikacijah [1] in [2] je uporabljena metoda zveznih učinkov na nivoju podjetij (angl. firm-level fixed effects). *** p < 0.01, ** p < 0.05, * p < 0.1 Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji 5.4 Zaključek Na podlagi analize finančnih podatkov in podatkov o davčnih olajšavah za RR za vse registrirane družbe v Sloveniji v obdobju 2007–2017 ugotavljamo, da so davčne olajšave pozitivno vplivale na izbrane ekonomske kazalnike: zaposlenost, dodano vrednost ter rast dobičkov podjetij. Ocena temelji na izračunu (1) povezave med davčnimi olajšavami in izdatki za RRD podjetij, (2) povezave med izdatki za RRD podjetij in izbranimi kazalniki, preko katerih računamo posredni vpliv davčnih olajšav na te kazalnike. Omeniti velja, da ocenjeni učinki predstavljajo oceno neposrednih učinkov parcialnega ekonomskega ravnotežja in ne vključujejo povratnih učinkov. Naše ocene tako predstavljajo spodnji prag za dejanske, širše učinke. Glede na to, da je povezava med dodano vrednostjo in maso plač v gospodarstvu na dolgi rok precej visoka, lahko vsekakor 90 sklepamo, da ocenjeni učinki prinašajo širšo korist za družbo kot celoto. V kolikšni meri so ugotovljeni učinki primerljivi s predhodnimi študijami, opravljenimi v drugih državah? Naša ocena elastičnosti učinka davčnih subvencij, ugotovljena na podlagi metode razlike v razlikah, zna- ša 0,57. S to oceno se uvrščamo približno v sredino glede na ocene za druge države, ki – kljub velikim razponom pri ocenah – v veliki meri ugotavljajo elastičnost nekje pod ena. V analizi ugotavljamo, da davčne olajšave spodbujajo RRD predvsem v majhnih oziroma mladih podjetjih. Pri obojih je znašala elastičnost učinka davčnih subvencij točno ena, kar pomeni, da en evro izgubljenih davčnih prihodkov vodi do točno enega evra dodatnih zasebnih vlaganj v RR v teh podjetjih. Pri preostalih podjetjih je ta povezava precej šibkej- ša – po naših izračunanih sicer pozitivna, ampak statistično neznačilna. Na podlagi teh ugotovitev bi bila morda smotrno, da bi se davčne olajša-ve ciljneje usmerjale v takšna podjetja. Na ta način bi država lahko bolje uravnotežila izpad davčnih dohodkov ob hkratnem spodbujanjem investicij, ki vodijo do večje blaginje v državi. Priloge Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji 8 9.465 201 565 238.83 7 9.881 201 .45 568 241 00 16 2 20 .944 7.886.3 630 285 26 .414 2015 499.673 757 7 270. 444 12 4 7.0 7 8 92 201 74 228.63 1.708.328 9 5.926 2013 670 26 200.50 3.924.65 73 2 2 .313 .0 9 ebe 201 35 571 2 2 1.845 .869 19.04 183 2.909.17 vne os a pra 1 05 .849 .923 201 33 .130 515 185 2.563 13.933.1 zvoj z 100 4 ve in ra 0 299 3.18 201 30 429 178 ziska 2.25 93.626.389 11.790. a ra 7 9 973 ajšav z 200 33 418 164 990. 48.826.38 9.847.350 h olniavč R tij R tij R tij R tij je (2019).ni v EU število podje v EU število podje v EU število podje v EU število podje love iščenja d - - . - 5. . ike S ko oš emo D o 5 Z vku 1 spl iščen- regij- bl R p vku 1 a neiz . sta -2« ( . sta -2« ( epu regled kor lena » o 1 a kor o 3 PO -2« PO va R nove z 9. č ) laganja v opr R p D nove z R p D laganja v R PO a v -1« D D D ajšava ne os vku 4 Z ajšava a v D Z ca A3.1: P PO ne os Z na upra ni avč dsta D ajšave z na ol ska ol . o laganja v R lena » avč laganja v R lena » a v 5. č ajšave z a v 5. č inanč šanje d el ol o 2 členu » šanje d ir: F Pregled R p vka 5 vka 5 V lajšava z Zmanj egijske ol lajšava z riščeni d za R O odsta Zmanj je r O odsta Priloge 8 186 201 15 556. 7 2 201 0.86 18 82 7 1620 27 707.74 9.85 2015 54 37 1.0 4 .875 201 47 1.275 93 vnosteja jo d 17 vlja 2013 38 2 1.468.8 117.183 3 ebe, ki opra 2 .32 201 38 6 1.402.577 177 ične os a fiz 1201 4.589 27 16 zvoj z 58 156.838 ve in ra 0 .163 21 .606 12 ziska 201 354 65 a ra 9 27 ajšav z 11 .623 6 200 77 h ol 148.5 niavč R tij R tij je (2019).ni v EU število podje v EU število podje love iščenja d - ike S vku oš bl spl vku regij- epu regled kor . sta . sta o 1 o 3 va r R p oh-2« ( R p Doh-2« ( Zd Z ca A3.2: P na upra ni lena » lena » laganja v R 1. č laganja v R 1. č inanč a v ) a v ) ir: F Pregled vka 6 vka 6 ajšava ajšava V lajšava z dsta lajšava z dsta O 1. o na ol O 1. o ska ol Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 94 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.1: Porazdelitev podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo, po regijah (2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 95 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.2: Izvozna usmerjenost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 96 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.3: Distribucija dodane vrednosti v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 97 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.4: Donosnost sredstev v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 98 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.5: Donosnost lastniškega kapitala podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007– 2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 99 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.6: Rast prihodkov v predhodnih petih letih v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 100 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.7: Rast prihodkov v predhodnem letu v podjetjih, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 101 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.8: Starost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 102 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.9: Sektor ekonomske aktivnosti podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007– 2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 103 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.10: Pravna oblika podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 104 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.11: Vrsta lastnine podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 105 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.12: Poreklo kapitala podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2007–2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Število podjetij Panel B: Število zaposlenih v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave 106 Panel C: Prihodki v podjetjih, ki so uveljavljala olajšave Slika A3.13: Velikost podjetij, ki so uveljavljala davčno olajšavo (2017): število podjetij, število zaposlenih v teh podjetjih ter znesek skupnih prihodkov teh podjetij Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Preglednica A4.1: Pregled zakonskih sprememb na področju davčnih olajšav za RR Leto Vsebina spremembe Zakonska podlaga • zakonska uvedba (samostojne) davčne olajšave za RR v letu 2006 v višini 20 % zneska, ki predstavlja vlaganja v RR v obravnavanem davčnem obdobju, a največ v višini davčne osnove; • uvedba regijske davčne olajšave za RR: ◦ v višini 30 % (10 % regijske + 20 % splošne olajšave) za zavezance, ki imajo sedež in opravljajo svojo dejavnost na območjih države, kjer je BDP na prebivalca do 15 % nižji od povprečja države; 49. člen »ZDDPO-2« (2006) 2006 ◦ v višini 40 % (20 % regijske + 20 % splošne olajšave) za zavezance, ki imajo sedež in opravljajo svojo dejavnost na območjih države, in kjer je BDP na prebivalca več kot 15 % nižji od povprečja države; 61. člen »ZDoh-2« (2006) • sprejet »Pravilnik o uveljavljanju davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj« (2006), ki podrobneje ureja postopke v zvezi z uveljavljanjem davčne olajšave; 107 • sprejeta »Uredba o davčni regijski olajšavi za raziskave in razvoj« (2006). 55. člen »ZDDPO-2« • uvedba zakonskega določila, da olajšave ni mogoče uveljavljati v (2006) 2007 delu, ki je bil financiran iz nepovratnih sredstev. in 61. člen »ZDoh-2« (2006) • 1. člen »ZDDPO-2E«(2010) dvig davčne olajšave za RR na 40 %; 2010 • in dvig regijske davčne olajšave za RR na 50 % oziroma 60 %. 1. člen »ZDoh-2G« (2010) • dvig davčne olajšave za RR na 100 %; • odprava regijske davčne olajšave za RR (zadnje leto uveljavljanja olajšave je 2016); 1. člen »ZDDPO-2H« (2012), • popolnoma razmejitev olajšave za RR in olajšave za investiranje – ti 1. člen »ZDoh-2J« (2012) in 2012 dve olajšavi se izključujeta; »Pravilnik uveljavljanju davčnih • sprememba »Pravilnika«: olajšav za vlaganja v raziskave in ◦ dodano določilo, da FURS lahko zaprosi MGRT za mnenje; razvoj« (2012) ◦ preoblikovana Priloga 3: Smernice so nadomestila vprašanja/ primeri. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Preglednica A4.2: Splošna mnenja MGRT o uveljavljenih dejavnostih v okviru davčnih olajšav za vlaganje v RR Datum Mnenje Vsebinski poudarki izdaje • dodatno pojasnilo osnovnega merila za razločevanje RR od z njima povezanih dejavnosti (tj. element novosti in razreševanje znanstvene in/ali tehnološke nejasnosti); »Prvo splošno 2. 4. 2014 • razlaga RRD na podlagi opredelitve inovacijskega projekta (referenca priročnika Fra-mnenje« scati (2015)); • razlaga RRD za področje programske opreme. • napotitev na doslednejšo uporabo priročnika Frascati (2015); • prikaz nekaj ugotovitev glede nepravilnosti/pomanjkljivosti pri pregledu davčnih obračunov in projektov: ◦ v vlogah niso jasno prikazani ključni elementi projekta: novost, konkretnost, jas- »Drugo sploš- nost, preverljivost, prikaz mednarodnega stanja RRD na zadevnem področju 4. 4. 2016 no mnenje« in napredka projekta/programa glede na mednarodno stanje, napredek projek-108 ta med leti; ◦ neustrezno razločevanje med RRD in drugimi dejavnostmi podjetja; • poslovna tajnost – podjetja so dolžna dokazati ustrezanje predpisom, definicijam in pogojem • obravnava problematiko virov financiranja na področju RR zdravja – poudarki: ◦ samostojnost RRD je treba izrecno računovodsko, kadrovsko, vsebinsko in časovno dokazati; ◦ če je RRD povezana z drugimi dejavnostmi, je treba jasno, pregledno, konkretno, kvantificirano in vsebinsko predstaviti, zakaj in kakšne vire je terjala posebej izvedba RRD; »Tretje sploš- 1. 7. 2016 ◦ priznava se le nakup RR-opreme, ki se izključno in stalno uporablja pri izvajan-no mnenje« ju RR; ◦ dokazovanje novosti: novost se izraža v obliki objavljenega recenziranega znanstvenega prispevka v znanstvenih publikacijah ali v zborniku uglednih znanstvenih konferenc ali v obliki podeljenega doktorata ali patenta; na ustrezno objavo/doktorat/patent se nato navezuje tudi posamezno RR-osebje, RR-naprave v vsebini, obsegu in virih. • opredeljen cilj splošnih mnenj: ◦ ponuditi primere pripomočkov (baza SICRIS, patenti, recenzirane objave, popoln preizkus novosti), ki nakazujejo na verjetnost, da ima presojana dejavnost značilnosti RR; ◦ odsotnost zgoraj navedenih dokazil ne pomeni, da v podjetju RRD ni prisotna – presoja se opravi na podlagi projekta/programa in dokumentacije, ki mora biti skrbno pripravljena; »Četrto sploš- 19. 10. • podrobnejša opredelitev kriterija »novosti« kot temeljne lastnosti RRD: no mnenje« 2016 ◦ ugotavljanje obstoja novosti – predpogoj ni to, da predmet, naprava, sistem itn. v nobeni obliki ni obstajal; lahko gre za spremembo, nadgradnjo; ◦ novosti ni mogoče izključiti na podlagi dejstva, da več subjektov hkrati raziskuje določeno področje ali razvija določeno rešitev; ◦ za potrebe davčnega nadzora institut poslovne skrivnosti ne velja; ◦ tudi če predvideni rezultati niso doseženi, ni mogoče šteti, da RRD ni bilo; ◦ dokazila novosti, ki so bila predstavljena v drugem mnenju, niso edino merilo obstoja novosti. Viri: MGRT (2014; 2016a; b; c). Priloge Preglednica A4.3: Primeri razmejevanja med RR in drugimi dejavnostmi podjetja Vrsta aktivnosti Obravnava Opombe Oblikovanje, konstruiranje in preskušanje prototipov sodi v RR, Prototipi Vključiti v RR dokler je glavni cilj narediti dodatne izboljšave (izdelava več kop-ij prototipa ni del RR). Pilotski obrat Vključiti v RR Dokler je glavni cilj RR (in ni komercialna enota). • Vključiti oblikovanje, ki je potrebno za razvoj. Industrijsko oblikovanje Razdeliti • Izključiti oblikovanje za produkcijski proces. • Vključiti »povratni« RR in opremljanje ter industrijski inženir-Povratni RR, industrijski inže- Razdeliti ing v inovacijskem procesu. niring in opremljanje z orodji • Izključiti za proizvodne procese. • Vključiti, če proizvodnja zahteva testiranje v polnem obsegu Poskusna proizvodnja Deliti ter nato nadaljnje oblikovanje ter inženiring. • Izključiti vse ostale povezane dejavnosti. 109 Predproizvodni razvoj Izključiti - Poprodajne storitve in odpravl- Izključiti Razen »povratni« RR. janje napak Rutinski testi Izključiti Zbiranje podatkov Izključiti Razen, če je integralni del RRD. Rutinska skladnost z javnim in- špekcijskim nadzorom, uvel- Izključiti javitev standardov in predpisov • Vključiti v RR, če vodi do napredka na področju računalniških programov: ◦ primeri: razvoj novih operacijskih sistemov in jezikov; oblikovanje ter uvedba novih iskalnikov, ki temeljijo na izvirnih tehnologijah; napor za razreševanje konfliktov znotraj strojne opreme ali programske opreme na osnovi postopka reinženiringa sistema ali omrežja; ustvarjanje novih ali učinkovitejših algoritmov na osnovi novih tehnik; ustvarjanje novih ali izvirnih enkripcij ali varnostnih tehnik. • Izključiti, če gre za rutinske dejavnosti ali uporabo programske Razvoj programske opreme Deliti opreme za novo uporabo ali namen; ◦ primeri: razvoj programske opreme za poslovno aplikacijo ter informacijskega sistema z uporabo poznanih metod in obstoječih programskih orodij; dodajanje funkcional nosti uporabniškim programom; ustvarjanje spletnih strani ali programov z uporabo obstoječih orodij; uporaba standard-nih metod enkripcije, varnostnega preverjanja ter testiran-ja integritete podatkov; prilagoditev obstoječe programske opreme; rutinsko iskanje in popravljanje programskih napak (razhroščevanje) v obstoječih sistemih in programih, razen če je izvedeno pred koncem procesa eksperimental-nega razvoja; priprava uporabniške dokumentacije. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Vrsta aktivnosti Obravnava Opombe Poleg petih ključnih meril pri določitvi prisotnosti RR v storitvenih dejavnostih pomagajo še naslednji kriteriji: povezanost z javnimi raziskovalnimi laboratoriji; vključenost osebja z dok-toratom ali doktorskih študentov; objava raziskovalnih odkritij Storitvene dejavnosti Deliti v znanstvenih revijah, organizacija znanstvenih konferenc ali vključitev znanstvenih ocenjevanj. Primeri podani v priročniku Frascati, točka 2.87. Vir: OECD (2015). 110 Priloge Preglednica A5.1: Učinki davčnih olajšav na RR-izdatke – placebo-test Odvisna spremenljivka: ln (skupni Placebo­test izdatki za RR) Predhodno obdobje Kasnejše obdobje (1996–2005) (2012–2016) Davčna olajšava − 0.00612*** -0.00156*** 1 (0,000681) (0,000538) +−1 0,00387 -0,00131 (0,00251) (0,00225) Zvezne kontrolne spremenljivke 111 ln(prihodki) 0.272*** 0.274*** (0,0246) (0,0249) ln(število zaposlenih) 0.173*** 0.365*** (0,0288) (0,0317) ln(kapital) 0.0772*** 0.0902*** (0,0153) (0,0155) Binarne spremenljivke za leto 2006 0.656*** 0,0297 (0,0709) (0,0562) 2007 0.441*** 0,00757 (0,0645) (0,0536) 2008 0.551*** 0.126** (0,062) (0,0502) 2009 0.681*** 0.260*** (0,0602) (0,0492) 2010 0.692*** 0.280*** (0,0609) (0,0492) 2011 0.500*** 0.254*** (0,0511) (0,0425) 2012 0.391*** 0.106** (0,0507) (0,0437) Konstanta 5.737*** 5.440*** Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Odvisna spremenljivka: ln (skupni Placebo­test izdatki za RR) Predhodno obdobje Kasnejše obdobje (0,331) (0,349) Število observacij 5.962 6.240 Število podjetij 1299 1455 R2 0,222 0,137 Opomba: τ odraža veljavno davčno olajšavo za podjetja v razvitih regijah v predhodnem t–1 letu, izraženo v odstotnih točkah. τ + odraža dodatno davčno olajšavo za podjetja, ki niso t–1 v razvitih regijah, v predhodnem letu, izraženo v odstotnih točkah (za podjetja v razvitih regijah ima vrednost 0). Za znesek kapitala se uporablja vrednost opredmetenih osnovnih sredstev; število zaposlenih je izračunano na podlagi skupnega letnega števila opravljenih delovnih ur. Pri izračunih se uporablja obdobje od leta 2006 do 2013. Pri vseh regresijah je 112 uporabljena metoda zveznih učinkov na nivoju podjetij (angl. firm-level fixed effects). *** p < 0.01, ** p < 0.05, * p < 0.1 Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Razmerje Panel B: Indeks razvitih regij = 100 Slika A5.1: Razmerje med izdatki za RRD in prihodek podjetja (1997–2016), po razvitosti regije – statistike, tehtane s prihodki Opomba: osenčeno območja grafa označuje obdobje, ko so bile v veljavi posebne regijske 113 olajšave. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Razmerje Panel B: Indeks razvitih regij = 100 Slika A5.2: Razmerje med izdatki za RRD in prihodek podjetja (1997–2016), po razvitosti regije – statistike, tehtane s številom zaposlenih v podjetju 114 Opomba: osenčeno območja grafa označuje obdobje, ko so bile v veljavi posebne regijske olajšave. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Razmerje Panel B: Indeks razvitih regij = 100 Slika A5.3: Razmerje med izdatki za RRD in prihodek podjetja (1997–2016), po razvitosti regije – statistike, tehtane z naravnim logaritmom prihodkov Opomba: osenčeno območja grafa označuje obdobje, ko so bile v veljavi posebne 115 regijske olajšave. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Panel A: Razmerje Panel B: Indeks razvitih regij = 100 Slika A5.4: Razmerje med izdatki za RRD in prihodek podjetja (1997–2016), po razvitosti regije – statistike, tehtane z naravnim logaritmom števila zaposlenih v podjetju 116 Opomba: osenčeno območja grafa označuje obdobje, ko so bile v veljavi posebne regijske olajšave. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Priloge Panel A: Razmerje Panel B: Indeks razvitih regij = 100 Slika A5.5: Razmerje med izdatki za RRD in prihodek podjetja (1997–2016), po razvitosti regije – statistike, tehtane z utežmi SURS Opomba: osenčeno območja grafa označuje obdobje, ko so bile v veljavi posebne 117 regijske olajšave. SURS je začel uteži izračunavati šele z letom 2011. Vir: lastni izračun na podlagi združene baze podatkov PRS, letnih poročil AJPES in FURS; dostop do podatkov omogočil SURS. Povzetek Vlaganja v raziskave in razvoj (v nadaljevanju RR) predstavljajo enega od temeljev za vzdržno in trajno gospodarsko rast. Poleg neposrednih državnih proračunskih sredstev za RR, s katerimi Slovenija že dlje časa skuša spodbujati to dejavnost, je od leta 2006 v slovenskem pravnem redu prisotna možnost davčne olajšave za vlaganja v RR. Davčna olajšava za RR je namenjena uspešnim podjetjem, ki poslujejo z dobičkom, in predstavlja spodbudo, da lahko zaradi tveganih in nepredvidljivih dejavnosti RR zmanjšajo svoj davek. Podjetja lahko zato tudi izdatke za RR načrtujejo tako, da hkrati dosežejo dva učinka – konkurenčno prednost z RR-dejavnostjo ter za ta znesek manjšo davčno osnovo. Po trenutno veljavni slovenski zakonodaji lahko podjetje uveljavlja davčno olajšavo za RR v višini 100 % vloženega zneska za dejavnost RR. Ob prisotnosti teh relativno visokih davčnih olajšav se poraja nekaj pomembnih vprašanj, ki jih naslavlja pričujoča monografija: - Kako se Slovenija po davčnih olajšavah za RR primerja z ostalimi državami v EU, tako z vidika višine kot tudi pogojev za njihovo koriščenje? - Kakšne so značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za RR, glede na dejavnost, lastništvo, velikost podjetja, regijo, izvozno usmerjenost in kazalnike poslovanja? Kolikšen delež podjetij znotraj teh posameznih kategorij uveljavlja davčno olajšavo za RR? - Kakšen je obseg izvedenih inšpekcij zaradi uveljavljanja davčnih olajšav za RR, koliko je zavrnjenih vlog za davčne olajšave in kaj Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji so razlogi za njihovo zavrnitev? Kako kakovostne in utemeljene so presoje, ali se konkretno vlaganje opredeljuje kot vlaganje v RR? - Ali davčne olajšave dejansko spodbujajo RRD v podjetjih in kako se to odraža v njihovih rezultatih in učinkih, tj. na samo poslovanje podjetja ter na gospodarsko rast? Znanstvena monografija preučuje gornja vprašanja na podlagi obširne analitične in empirične analize, pri tem pa uporablja naslednje metodološke pristope: za pregled zakonodajnega okvira in primerjavo z ureditvami v EU uporablja deskriptivno analizo, ki temelji na pregledu slovenske in tuje literature ter mednarodno primerljivih statistik. Analiza obsega davčnih olajšav za RR v Sloveniji in značilnosti podjetij, ki le-te koristijo, temelji na mikropodatkih o davčnih olajšavah na ravni podjetij, poveza-120 nih z računovodskimi podatki o poslovanju podjetij. Za pregled značilnosti podjetij, ki koristijo davčno olajšavo za RR, in (izbranih) kazalnikov njihovega poslovanja (kot so, npr., dodana vrednost, kazalniki donosnosti, število zaposlenih . .), so uporabljene različne opisne statistike. Analiza davčnega nadzora na področju davčnih olajšav za RR in zavrnitev davč- nih olajšav temelji na pregledu pravnih virov in dodatnih pojasnil ter gradiv, pridobljenih s strani MGRT in FURS. Ocenjevanje učinkov davčnih olajšav na izdatke za RR v podjetjih in na uspešnost poslovanja podjetij uporablja računovodske podatke o poslovanju podjetij, povezane z an-ketnimi podatki o raziskovalno-razvojni dejavnosti gospodarskih družb in podjetij, ki jih zbira SURS. Analiza temelji na uporabi inkrementalne stopnje, ki meri spremembo v naložbah za RR na denarno enoto izpada davčnih prihodkov, ki se porabijo kot fiskalna spodbuda za RR, za identifikacijo učinka pa izkorišča kvazieksperimentalni pristop in metodo razlike v razlikah. Za izločitev učinka sočasnih dejavnikov, ki bi lahko vplivali na višino vlaganj v RR – predvsem tistih, povezanih z gospodarsko rastjo, – se upošteva dejstvo, da se je višina davčne olajšave v obdobju 2006–2011 razlikovala glede na regijo, in učinek identificira na podlagi razlik v stopnjah vlaganj v RR med regijami. V prvem vsebinskem poglavju se monografija ukvarja s primerjavo izdatkov in ureditev davčnih olajšav za RR po različnih državah EU in tako postavi temelj za nadaljnja poglavja. Pri tem se primerjava ureditev davčnih olajšav osredotoča na primerjavo Slovenije s petimi primerljivimi evropskimi državami. Analiza pokaže, da na področju davčnih olaj- šav za RR ni enotne prakse in da se države tega izziva lotevajo zelo različ- no. Ugotavlja tudi, da se v zadnjih letih Slovenija glede na višino skupnih spodbud za RRD po radodarnosti umešča v zgornjo četrtino držav EU. Povzetek Namen naslednjega poglavja je analizirati dinamiko in stanje na področju uveljavljanja davčnih olajšav za RR, pri čemer se poleg obsega dav- čnih olajšav analizira značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, kot so pravna oblika, poreklo kapitala, lastništvo, dejavnost, regija in velikost, ter uspešnost njihovega poslovanja. Iz analize značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, izhajajo naslednji poudarki: (i) davčno olaj- šavo večinoma koristijo domača podjetja, čeprav se v zadnjih letih kaže trend povečevanja strukturnega deleža podjetij s tujim kapitalom; (ii) po obliki lastništva med podjetji, ki koristijo davčno olajšavo, prevladujejo podjetja izključno v zasebni lasti; (iii) v celotni strukturi podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo, skoraj 90-odstotni delež pripada podjetjem iz predelovalne dejavnosti; znotraj te dejavnosti je skoraj tretjina vseh zaposlenih v podjetjih, ki uveljavljajo davčno olajšavo, ta podjetja tudi ustvarijo okoli 40 % vseh prihodkov znotraj dejavnosti; (iv) med podjetji, ki uve-121 ljavljajo davčno olajšavo, prevladujejo velika podjetja in pretežno izvozna podjetja; (v) davčne olajšave v večji meri koristijo donosnejša in visoko produktivna podjetja. Glede na to, da je FURS v letu 2016 kot eno od prioritet postavila davčni nadzor nad uveljavljanjem davčnih olajšav za RR, se tretje poglavje ukvarja prav z vprašanjem zavrnjenih davčnih olajšav. Skladno s tem so bili v tem letu opravljeni podrobnejši kontrolni in inšpekcijski pregledi uveljavljanja davčnih olajšav za RR od leta 2012 dalje. V postopkih davčnega nadzora med letoma 2016 in 2019 je tako FURS ugotovila nepravilnosti pri 96 zavezancih v skupni višini 13 milijonov evrov, kar sicer predstavlja manj kot 1 % celotnega zneska olajšav, ki so jih uveljavljali vsi zavezanci od leta 2012 dalje. Razlogi za zavrnitev davčnih olajšav so zelo različni, mednje pa pogosto sodijo pomanjkljiva dokumentacija in/ali razvojni projekt/program, neizpolnjevanje merila novosti v svetovnem merilu, pomanjkanje znanstvenega in/ali tehnološkega napredka ali razreševanja tehnoloških nejasnosti, uveljavljanje stroškov, ki ne izhajajo neposredno iz raziskovalno-razvojne dejavnosti, oziroma manko razmejitve med raziskovalno-razvojno in drugimi dejavnostmi v podjetju. V zadnjem poglavju monografija naslavlja vprašanje, v kolikšni meri davčne olajšave dejansko privedejo do pozitivnih učinkov, tako z vidika spodbujanja RRD kot s širšega vidika poslovanja podjetij. Ocena temelji na izračunu (1) povezave med davčnimi olajšavami in izdatki za RRD podjetij ter (2) povezave med izdatki za RRD podjetij in izbranimi kazalniki, preko katerih je izračunan posredni vpliv davčnih olajšav na te kazalnike. Rezultati analize pokažejo, da davčne olajšave spodbujajo RRD, še posebej v majhnih oziroma mladih podjetjih. Pri obojih je elastičnost Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji učinka davčnih subvencij znašala točno ena, kar pomeni, da en evro izgubljenih davčnih prihodkov vodi do točno enega evra dodatnih zasebnih vlaganj v RR v teh podjetjih. Pri preostalih podjetjih je ta povezava precej šibkejša – sicer pozitivna, ampak statistično neznačilna. Iz teh ugotovitev izhaja, da bi bilo davčne olajšave smotrno bolj ciljno usmerjati v takšna podjetja. Nadalje, rezultati pokažejo, da davčne olajšave, preko posrednega vpliva na izdatke za RR, pozitivno vplivajo na dodano vrednost, število zaposlenih in rast dobičkov ter tako prispevajo h gospodarski rasti. Podobno ugotavlja tudi več tujih empiričnih študij. Omeniti velja, da ocenjeni učinki predstavljajo oceno neposrednih učinkov parcialnega ekonomskega ravnotežja in ne vključujejo povratnih učinkov. Tako ocene predstavljajo spodnji prag za dejanske, širše učinke. Glede na to, da je na dolgi rok povezava med dodano vrednostjo in maso plač v gospodars-122 tvu precej visoka, lahko vsekakor sklepamo, da ocenjeni učinki prinašajo širšo korist za družbo kot celoto. Monografija pomembno prispeva k obstoječi domači in tuji literaturi, saj celovito obravnava področje davčnih olajšav za RR v Sloveniji in ponuja empirično oceno učinkov davčnih olajšav za RR, pri tem pa izhaja iz bogate podatkovne osnove. Ugotovitve monografije tako dajejo smernice za oblikovanje ekonomskih politik na tem področju. Summary Investment in research and development (hereinafter referred to as R&D) is one of the cornerstones of sustainable and robust economic growth. In addition to direct government expenditures for R&D – which the Slovene government has traditionally employed to promote R&D – tax credits were introduced into the Slovene legislation in 2006. The R&D tax credit can be used by successful, profitable firms and allows them to reduce their tax liabilities to offset their expenditures on potentially risky and unpredictable R&D activities. Firms can also plan out their R&D expenditures to concurrently achieve two different outcomes – a competitive advantage arising from their R&D expenditures and a commensurately smaller tax base. Under current Slovenian law, firms may use a R&D tax credit of 100% of the amount invested for R&D activity. The presence of these relatively generous tax credits leads to some important questions, all of which are discussed in this scientific monograph: - How does Slovenia compare with other EU countries in terms of the tax credits, both in terms of magnitude and conditions for their application? - What are the characteristics of firms claiming R&D tax credits by sector of economic activity, ownership, size of firm, region, export orientation and firm performance indicators? How much of the firms within individual categories claim R&D tax credits? - What is the scope of inspections carried out to enforce R&D tax credits, how many applications for tax credits are rejected and what are the reasons for their rejection? How qualitative and Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji sound are the assessments of whether a specific investment is classified as an investment in R&D? - Do tax incentives actually promote R&D activity in firms, and how is this reflected in their results and in broader outcomes, i.e. in their income statements and in their contribution to economic growth? Based on an extensive analytical and empirical analysis, the scientific monograph examines the above issues based on the following methodo-logical approaches. It uses a descriptive analysis from a review of Slovenian and foreign literature, as well as internationally comparable statistics, to review Slovenia’s legislative framework and compare it with the EU regulations. The analysis of the scope of tax credits in Slovenia and the cha-124 racteristics of firms, claiming these credits, is based on matched firm-level R&D tax credits data and accounting data. It uses different descriptive statistics to examine the characteristics of firms and (selected) indicators of their business (such as value-added, profitability indicators, number of employees .. ). The analysis of inspections of R&D tax credits enforcement and reasons for their rejection is based on a review of legal sources and materials obtained from the Ministry of Economic Development in Technology and the Financial Administrations of the Republic of Slovenia. The assessment of the effects of R&D tax credits on firms’ expenditures for R&D and firm performance is based on the firm-level accounting data linked with survey data on firms’ R&D activity, collected by the Statistical Office of the Republic of Slovenia. The analysis uses the incrementality ratio that measures the change in R&D investment per mone-tary unit of loss in tax revenues that are used as a fiscal stimulus for R&D. The identification of the effect is based on a quasi-experimental approach and the use of a difference-in-differences estimator. In order to elimi-nate the effect of concurrent factors that could affect the level of R&D investment – especially those related to economic growth – this analysis exploits the fact that the level of tax credits varied by region from 2006 to 2011 and identifies the effects based on differences in R&D investment rates across regions. The first chapter compares the R&D tax expenditures and arrangements across the EU countries, laying the groundwork for subsequent chapters within the scientific monograph. The Slovene arrangement of R&D tax credits is related to arrangements in five comparable countries. The analysis shows that there is no uniform practice in the realm of R&D tax credits and that countries address this issue very differently. Findin- Summary gs also point out that in recent years Slovenia has ranked in the top quar-ter of EU countries based on the generosity of its total R&D incentives. The purpose of the next chapter is to analyse the dynamics of R&D tax credit utilization in Slovenia, examining the characteristics of firms utilizing the tax credits, such as form of incorporation, origin of capital, ownership, sector of economic activity, region and size, as well as their performance. The analysis yields the following stylized facts: (i) tax credits are mainly used by domestic firms, although in recent years there has been a trend of an increase in the share of firms with foreign capital; (ii) regarding the form of ownership among firms utilizing the tax credit, privately-owned firms predominate; (iii) in the overall structure of firms claiming tax credits, almost 90% are in manufacturing; within this sector, firms which claim some R&D tax credits employ almost one third of all employees and produce 40% of total revenue; (iv) R&D tax credits are 125 disproportionally used by large firms and export-oriented firms; (v) tax- -credits are disproportionally used by firms in the upper half of the profitability distribution and highly productive firms. Given that Financial Administration of the Republic of Slovenia named audits of R&D tax credits usage as one of its priorities in 2016, the third chapter is dedicated to the issue of rejected tax credits. Accordin-gly, more detailed controls and inspections were carried out in 2016 on the enforcement of R&D tax credits from 2012 onwards. In the course of tax control procedures between 2016 and 2019, Financial Administration identified irregularities by 96 taxpayers in the total amount of EUR 13 million, which is less than 1% of the total amount of R&D tax credits claimed by all taxpayers from 2012 onwards. The reasons for R&D tax credit rejections are diverse, often including deficient documentation and/or development project/program, failure to meet a criterion of novelty in world-wide sense, lack of scientific and/or technological pro-gress or resolution of technological ambiguities, claiming costs that do not directly linked to R&D activities or inability to separate R&D activity from other activities of the firm. In the last chapter, the monograph addresses the question of the extent to which tax credits produce positive effects, both from the point of promoting R&D and from a broader perspective of firms’ operation. The estimate is based on the calculation of (1) the association between R&D tax credits and firms’ R&D expenditures, and (2) the association between expenditures on R&D and selected indicators of firm performance, through which the indirect impact of R&D tax credits on firm performance indicators is evaluated. The results of the analysis show that Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji R&D tax credits stimulate R&D activity, especially in small and young firms. For both, the elasticity of the effect of R&D tax credits was exactly one, which means that one euro of lost tax revenue leads to exactly one euro of additional private R&D investment in these firms. For other firms this link is much weaker – still positive, but statistically insignificant. These findings suggest that it would be effective to target R&D tax credits on such firms. Furthermore, the results show that, through the indirect impact on R&D expenditure, R&D tax credits have a positive effect on value added, number of employees and profit growth, thus contributing to economic growth. Similar findings are reported also by several foreign empirical studies. It is noteworthy to point that the estimated effects present an estimate of the direct effects of the partial economic equilibrium and do not include any rebound effects. Thus, estima-126 tes represent a lower threshold for actual, broader effects. Given that, in the long run, the link between value added and the wage bill in the eco-nomy is quite high, it can be concluded that the estimated effects bring a wider benefit to the society. The monograph significantly contributes to existing domestic and foreign literature, as it comprehensively addresses the issue of R&D tax credits in Slovenia and offers an empirical assessment of the effects of R&D tax credits, using a rich administrative database. The findings of the monograph provide also important guidance for policymakers in the field. Literatura Agrawal, A., C. Rosell in T. S. Simcoe. 2014. »Do Tax Credits Affect R&D Expenditures by Small Firms? Evidence from Canada.« NBER Working Paper No. 20615, National Bureau of Economic Research, Cambridge, MA. Appelt, S., M. Bajgar, C. Criscuolo in F. Galindo-Rueda. 2016. »R&D Tax Incentives: Evidence on Design, Incidnce and Impacts.« OECD Science, Technology and Industry Policy Papers No. 32, Organisation for Economic Co-operation and Development, Pariz. Aralica, Z., in V. Botrić. 2013. »Evaluacija sheme poreznih poticaja za istraživanja i razvoj u Hrvatskoj.« Ekonomska istraživanja 26 (3): 63–80. Baghana, R., in P. Mohnen. 2009. »Effectiveness of R&D Tax Incentives in Small and Large Enterprises in Québec.« Small Business Economics 33 (1): 91–107. Bloom, N., R. Griffith in J. Van Reenen. 2002. »Do R & D Tax Credits work? Evidence from a Panel of Countries 1979–1997.« Journal of Public Economics 85 (1): 1–31. Bodas Freitas, I., F. Castellacci, R. Fontana, F. Malerba in A. Vezzulli. 2017. »Sectors and the Additionality Effects of R&D Tax Credits: A Cross-Country Microeconometric Analysis.« Research Policy 46 (1): 57–72. Bornemann, T., S. K. Laplante in B. Osswald. 2018. »The Effect of Intel-lectual Property Boxes on Innovative Activity & Effective Tax Rates.« WU International Taxation Research Paper Series 2018-03, Wirtschaft-suniversität Wien, Dunaj. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Bozio, A., D. Irac in L. Py. 2015. »Impact of Research Tax Credit on R&D and Innovation: Evidence from the 2008 French Reform.« Banque de France Working Paper No. 532, Banque de France, Pariz. Bravo-Biosca, A., C. Criscuolo in C. Menon. 2016. »What Drives the Dynamics of Business Growth?« Economic Policy 31 (88): 703–742. Busom, I., B. Corchuelo in E. Martínez-Ros. 2014. »Tax Incentives… or Subsidies for Business R&D?« Small Business Economics 43 (3): 571–596. Caiumi, A. 2011. »The Evaluation of the Effectiveness of Tax Expenditures – A Novel Approach: An Application to the Regional Tax Incentives for Business Investments in Italy.« OECD Taxation Working Papers No. 5, Organisation for Economic Co-operation and Development, Pariz. Cappelen, Å., A. Raknerud in M. Rybalka. 2012. »The Effects of R&D Tax Credits on Patenting and Innovations.« Research Policy 41 (2): 334–345. 128 Cardamone, P. 2017. »A Spatial Analysis of the R&D-Productivity Nexus at Firm Level.« Growth and Change 48 (3): 313–335. Castellacci, F., in C. M. Lie. 2015. »Do the Effects of R&D Tax Credits Vary across Industries? A Meta-Regression Analysis.« Research Policy 44 (4): 819–832. Cerulli, G., in B. Potì. 2012. »Evaluating the Robustness of the Effect of Public Subsidies on Firms’ R&D: An Application to Italy.« Journal of Applied Economics 15 (2): 287–320. Colombo, M. G., L. Grilli in S. Murtinu. 2011. »R&D Subsidies and the Performance of High-Tech Start-Ups.« Economics Letters 112 (1): 97–99. Cornet, M., in B. Vroomen. 2005. »Hoe effectief is extra fiscale stimulering van speur- en ontwikkelingswerk?« Central Planbureau. http://www. cpb.nl/publicatie/hoe-effectief-extra-fiscale-stimulering-van-speur-en-ontwikkelingswerk-effectmeting-op-ba CAPP, CASE, CEPII, CPB Netherlands Bureau for Economic Policy Analysis, Directorate-General for Taxation and Customs Union (European Commission), ETL, IFO , IFS in IHS. 2015. A Study on R&D Tax Incentives – Final Report. Taxation Papers No. 52 – 2014. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities. Czarnitzki, D., P. Hanel in J. M. Rosa. 2011. »Evaluating the Impact of R&D Tax Credits on Innovation: A Microeconometric Study on Canadian Firms.« Research Policy 40 (2): 217–229. Dechezleprêtre, A., E. Einiö, R. Martin, K.-T. Nguyen in J. Van Reenen. 2016. »Do Tax Incentives for Research Increase Firm Innovation? An R&D Design for R&D.« NBER Working Paper No. 22405, National Bureau of Economic Research, Cambridge, MA. Literatura Deloitte. 2018. 2018 Survey of Global Investment and Innovation Incentives. https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/global/Documents/Tax/dttl-tax-survey-of-global-investment-and-innovation-incentives.pdf De Jong, J. P. J., in W. H. J. Verhoeven. 2007. WBSO Evaluation 2001–2005: Impact, Target Group Reach and Implementation. Maastricht: Ministry of Economic Affairs. Drobež Tomšič, M. 2016a. »Olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj.« IKS: digitalna revija za računovodstvo, davščine in finance 12:66–77. Drobež Tomšič, M. 2016b. »Davčni nadzor olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj.« IKS: digitalna revija za računovodstvo, davščine in finance 12:77–82. Dumont, M. 2013. »The Impact of Subsidies and Fiscal Incentives on Cor-129 porate R&D Expenditures in Belgium (2001–2009).« Reflets et Perspectives de La Vie Economique 52 (1): 69–91. Dumont, M. 2019. »Tax Incentives for Business R&D in Belgium – Third Evaluation.« FPB Working Paper No. 4-19, Federal Planning Bureau, Bruselj. Ernst, C., in C. Spengel, C. 2011. »Taxation, R&D Tax Incentives and Patent Application in Europe.« ZEW Discussion Paper No. 11-024, Leib-niz-Zentrum für Europäische Wirtschaftsforschung, Mannheim. Ernst, C., K. Richter in N. Riedel. 2014. »Corporate Taxation and the Quality of Research and Development.« International Tax and Public Finance 21 (4): 694–719. EY. 2018. Worldwide R&D Incentives Reference Guide 2018. http://www. ey.com/Publication/vwLUAssets/ey-2018-worldwide-rd-incentives-reference-guide/$FILE/ey-2018-worldwide-rd-incentives-reference-guide. pdf Fidermuc, K., in B. Tavčar. 2016. »Raziskave in razvoj v davčnem primežu.« Delo, 20. september 2016. https://www.delo.si/gospodarstvo/finance/ raziskave-in-razvoj-v-davcnem-primezu.html Finančna uprava Republike Slovenije. 2017a. Davčne olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj: ugotovljene nepravilnosti v nadzorih. Ljubljana: FURS. Finančna uprava Republike Slovenije. 2017b. Letno poročilo Finančne uprave Republike Slovenije za leto 2016. Ljubljana: FURS. Finančna uprava Republike Slovenije. 2018. Letno poročilo Finančne uprave Republike Slovenije za leto 2017. Ljubljana: FURS. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Finančna uprava Republike Slovenije. 2019. »Posredovanje informacij javne-ga značaja – Raziskovalni projekt s področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj.« Gradivo, posredovano 17. 10. 2019. Gaillard, E., in B. Straathof. 2015. »Will R&D Tax Incentives Get Europe Growing Again?« VoxEU. https://voxeu.org/article/ rd-tax-incentives-new-evidence-trends-and-effectiveness Hall, B. H., in J. Mairesse. 1995. »Exploring the Relationship between R&D and Productivity in French Manufacturing Firms.« Journal of Econometrics 65 (1): 263–293. Hall, B., in J. Van Reenen. 2000. »How Effective are Fiscal Incentives for R&D? A Review of the Evidence.« Research Policy 29 (4–5): 449–469. Hallépée, S., in A. H. Garcia. 2012. Evaluation Du Dispositif JEI. Pariz: DG-CIS, Ministere du Redressement Productif. 130 Huang, C.-H. 2014. »Tax Credits and Total Factor Productivity: Firm-level Evidence from Taiwan.« Journal of Technology Transfer 40 (6): 932–947. Jaklič, A., B. Udovič, M. Stare in A. Mihelič. 2017. Analiza ukrepov, ki jih za spodbujanje sodelovanja med podjetji in med podjetji in javno raziskovalno sfero uporabljajo v drugih državah/regijah: Valonija, EU Innovation Ob-servatory ter Rio country reports. Ljubljana: Fakulteta za družbene vede. Kasahara, H., K. Shimotsu in M. Suzuki. 2014. »Does an R&D Tax Credit affect R&D Expenditure? The Japanese R&D Tax Credit Reform in 2003.« Journal of the Japanese and International Economies 31 (C): 72–97. Ladinska, E., M. Non in B. Straathof. 2015. »More R&D with Tax Incentives? A Meta-Analysis.« CPB Discussion Paper 309, CPB Netherlands Bureau for Economic Policy Analysis, Haag. Lokshin, B., in P. Mohnen, P. 2007. »Measuring the Effectiveness of R&D Tax Credits in the Netherlands.« MERIT Working Papers No. 25, United Nations University, Maastricht Economic and Social Research Institute on Innovation and Technology, Maastricht. Lokshin, B., in P. Mohnenb. 2012. »How Effective are Level-Based R&D Tax Credits? Evidence from the Netherlands.« Applied Economics 44 (12): 1527–1538. Margolis, D., in L. Miotti. 2015. Évaluation de l’impact du dispositif » jeunes docteurs« du crédit d’impôt recherche. Rapport au Ministère de l’Educa-tion nationale, de l’Enseignement supérieur et de la Recherche. https:// www.vie-publique.fr/sites/default/files/rapport/pdf/164000031.pdf MGRT in FURS. 2017. Davčne olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj: za zagotavljanje večje davčne gotovosti pri uveljavljanju davčnih olajšav Literatura za vlaganja v raziskave in razvoj, pripravljene v sodelovanju MGRT in FURS. Ljubljana: FURS. Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo Republike Slovenije. 2014. »Splošno mnenje o uveljavljanih dejavnostih v okviru davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj (RR) št. 314-6/2012/20 z dne 2. 6. 2014.« Ljubljana: MGRT. Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo Republike Slovenije. 2016a. »Drugo splošno mnenje o uveljavljanih dejavnostih v okviru davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj (RR) št. 314-6/2012 z dne 4. 4. 2016.« Ljubljana: MGRT. Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo Republike Slovenije. 2016b. »Tretje splošno mnenje o uveljavljanih dejavnostih v okviru davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj (RR) št. 314-6/2012/46 z dne 1. 7. 131 2016.« Ljubljana: MGRT. Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo Republike Slovenije. 2016c. »Četrto splošno mnenje o uveljavljanih dejavnostih v okviru davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj (RR) – popravek št. 314-6/2012/57 z dne 19. 10. 2016.« Ljubljana: MGRT. Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo Republike Slovenije. 2019. »Davčne olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj.« http://www.mgrt. si. Ministrstvo za finance Republike Slovenije 2018. Informacija o davku od dohodkov pravnih oseb za leto 2016. Ljubljana: Ministrstvo za finance Republike Slovenije. Ministrstvo za finance Republike Slovenije 2019. Informacija o davku od dohodkov pravnih oseb za leto 2017. Ljubljana: Ministrstvo za finance Republike Slovenije. Minniti, A., in F. Venturini. 2017. »The Long-run Growth Effects of R&D Policy.« Research Policy 46 (1): 316–326. Mohnen, P., in B. Lokshin. 2009. »What Does it Take for an R&D Tax Incentive Policy to Be Effective?« MERIT Working Papers No. 014, Uni- ted Nations University, Maastricht Economic and Social Research Institu- te on Innovation and Technology, Maastricht. Mulkay, B., in J. Mairessey. 2013. »The R&D Tax Credit in France: Assessment and Ex Ante Evaluation of the 2008 Reform.« Oxford Economic Papers 65 (3): 746–766. OECD. 2002. Tax Incentives for Research and Development: Trends and Issues. Pariz: OECD. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji OECD. 2015. Frascati Manual 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development. Pariz: OECD. OECD. 2019a. Compendium of R&D Tax Incentive Schemes: OECD Countries and Selected Economies, 2018. http://www.oecd.org/sti/rd-tax-stats-compendium.pdf OECD. 2019b. »R&D Tax Incentives: Austria, 2018.« Pridobljeno s http:// www.oecd.org/sti/rd-tax-stats-austria.pdf OECD. 2019c. »R&D Tax Incentives: Portugal, 2018.« http://www.oecd. org/sti/rd-tax-stats-portugal.pdf OECD. 2019d. »R&D Tax Incentives: Czech Republic, 2018.« http:// www.oecd.org/sti/rd-tax-stats-czech-republic.pdf OECD. 2019e. »R&D Tax Incentives: Ireland, 2018.« http://www.oecd. org/sti/rd-tax-stats-ireland.pdf 132 OECD. 2019f. »R&D Tax Incentives: Lithuania, 2018.« http://www.oecd. org/sti/rd-tax-stats-lithuania.pdf OECD. 2020. »R&D Tax Incentive Database.« http://oe.cd/rdtax Paff, L. A. 2005. »State-Level R&D Tax Credits: A Firm-Level Analysis.« The B.E. Journal of Economic Analysis & Policy 5 (1): 1–27. Parsons, M., in N. Phillips. 2007. »An Evaluation of the Federal Tax Credit for Scientific Research and Experimental Development.« Working Paper No. 2007–08, Department of Finance Canada, Ottawa. Petrin, T. 2018. »A Literature Review on the Impact and Effectiveness of Government Support for R&D and Innovation.« ISIGrowth Working Paper 5/2018, Innovation-Fuelled, Sustainable, Inclusive Growth. »Pravilnik o uveljavljanju davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj.« 2006. Uradni list RS, št. 79/2006. https://www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/vsebina/2006-01-3460/pravilnik-o-uveljavljanju-davc-nih-olajsav-za-vlaganja-v-raziskave-in-razvoj »Pravilnik o uveljavljanju davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj.« 2012. Uradni list RS, št. 75/2012. https://www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/vsebina/2012-01-2855/pravilnik-o-uveljavljanju-davc-nih-olajsav-za-vlaganja-v-raziskave-in-razvoj Rao, N. 2016. »Do Tax Credits Stimulate R&D Spending? The Effect of the R&D Tax Credit in its First Decade.« Journal of Public Economics 140:1–12. Ravšelj, D., in A. Aristovnik. 2018. »Evalvacija učinkov davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj za poslovni sektor v Sloveniji.« V Vidiki in dejavniki uspešnega izvajanja javnih politik v Sloveniji = Aspects and Factors for the Successful Implementation of Public Policies in Slovenia, Literatura ur. M. Vintar, A. Aristovnik in M. Klun, 135–146. Ljubljana: Fakulteta za upravo. Rode, G. 2012. »Ugotovitve v postopkih davčnega inšpekcijskega nadzora olajšav za vlaganja v R&R.« Predstavitev na Informativnem dnevu na GZS, Ljubljana, 12. december 2012. Upravno sodišče Republike Slovenije. 2016a. »Sodba I U 83/2015 z dne 19. 1. 2016. « Upravno sodišče Republike Slovenije. 2016b. »Sodba I U 188/2016 z dne 22. 6. 2016. « »Uredba o davčni regijski olajšavi za raziskave in razvoj.« 2006. Uradni list RS, št. 136/2006. https://www.uradn i-l i s t . s i /g l a s i l o - u r a d n i-l i s t-r s/v s e b i n a /2 0 0 6 - 01-56 83/ uredba-o-davcni-regijski-olajsavi-za-raziskave-in-razvoj 133 Westmore, B. 2013. »R&D, Patenting and Growth: The Role of Public Policy.« OECD Economics Department Working Papers No. 1047, Organisation for Economic Co-Operation and Development, Pariz. Yohei, K. 2011. »Effect of R&D Tax Credits for Small and Medium-sized Enterprises in Japan: Evidence from Firm-Level Data.« RIETI Discussion Paper Series No. 11-E-066, Research Institute of Economy, Trade and Industry, Tokio. »Zakon o davčnem postopku (ZDavP-2).« 2011. Uradni list RS, št. 13/2011. https://www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/vsebina/2011-01-0553 »Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-1).« 2005. Uradni list RS, št. 33/2005. https://www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/ vsebina/2005-01-0515 »Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-2).« 2006. Uradni list RS, št. 117/2006. https://www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/ vsebina/2006-01-5014 »Zakon o dohodnini (ZDoh-2).« 2006. Uradni list RS, št. 117/2006. https://www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/vsebina/76404 »Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-2E).« 2010. Uradni list RS, št. 43/2010. https://www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/vsebina/2010-01-2187?s op=2010-01-2187 »Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-2H).« 2012. Uradni list RS, št. 30/2012. https:// www.uradni-list.si/glasilo-uradni-list-rs/vsebina/2012-01-1283 »Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o dohodnini (ZDoh-2G).« 2010. Uradni list RS, št. 43/2010. https://www. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji uradni-list.si/g lasi lo-uradni-list-rs/vsebina/2010-01-2188/ zakon-o-spremembah-in-dopolnitvah-zakona-o-dohodnini-zdoh-2g »Zakon o spremembah in dopolnitvah Zakona o dohodnini (ZDoh-2J).« 2012. Uradni list RS, št. 30/2012. https://www.uradni-list.si/ glasilo-uradni-list-rs/vsebina/2012-01-1282 134 Recenziji I Znanstvena monografija Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji poglobljeno obravnava področje davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji. Monografija, kot napoveduje že naslov, obravnava štiri podpodročja: (i) Prvo poglavje podaja mednarodno primerjavo na področju dr- žavnih spodbud za raziskave in razvoj ter analizo dobrih praks v izbranih državah. (ii) V drugem poglavju avtorji pripravijo poglobljeno analizo stanja na področju koriščenja davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji. (iii) Četrto poglavje obsega analizo davčnega nadzora nad koriščenjem davčnih olajšav za raziskave in razvoj ter analizo razlogov za zavrnitev le-teh. (iv) V petem vsebinskem poglavju pa avtorji podajo oceno učinkov davčnih olajšav na vlaganja v raziskovalno-razvojno dejavnost podjetij, uspešnost podjetij in na gospodarsko rast. Kot kaže že predstavljena struktura, avtorji skozi obravnavo zgoraj navedenih širokih in vsebinsko povezanih tem predstavijo celovito sliko stanja področja in tudi širše narodnogospodarske vloge davčnih olajšav v Sloveniji. Knjiga temo davčnih olajšav za RR obravnava z različnih zor-nih kotov – od umestitve Slovenije v mednarodni kontekst in podrobne analize ureditve, stanja in pomanjkljivosti oziroma izzivov na tem podro- Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji čju do empiričnega ovrednotenja učinkov davčnih olajšav na podjetja in gospodarsko rast. Predvsem zadnje poglavje, »Učinki davčnih olajšav na raziskovalno- -razvojno dejavnost v podjetjih ter na poslovanje podjetij in rast produktivnosti«, predstavlja pomemben vpogled v vlogo davčnih olajšav z vidika pospeševanja rasti produktivnosti. Podobnih ocen je v Sloveniji namreč zelo malo (npr. Domadenik idr., 2018, deloma Domadenik idr. (2019)). Zato je analiza še posebej pomembna, saj so te ocene pomembne tudi za nadaljnje oblikovanje ekonomskih politik na tem področju. Hkrati monografija pomembno prispeva k tuji literaturi s tega področja. Prednost slovenskega raziskovalnega prostora je namreč dostop do zelo kvalitetnih mikropodatkov, kar je tudi konkurenčna prednost pričujoče analize. V nadaljevanju izpostavljam najpomembnejša znanstvena spoznanja 136 oziroma prispevke monografije po posameznih poglavjih: - V prvem poglavju avtorji primerjajo obseg neposrednih in posrednih spodbud za raziskave in razvoj v Sloveniji ter v državah EU in na podlagi študij primerov ureditve področja davč- nih olajšav za raziskave in razvoj v petih državah EU oblikujejo pregled dobrih praks, ki bi jih lahko smiselno prenesli tudi v slovenski prostor. Slednje predstavlja pomembno dodano vrednost za oblikovanje politik na tem področju. Avtorji tako med drugim izpostavijo ukrep znižanja obdavčitve plač ključnih strokovnjakov, ki sodelujejo v raziskavah in razvoju, z naslova davč- nih olajšav oz. vlaganj v raziskave in razvoj (po vzoru Irske). Ta ukrep bi deloval stimulativno in pripomogel k zadržanju ključ- nih strokovnjakov v državi. Odliv možganov je namreč pereč problem v tej regiji, tudi v Sloveniji. - Drugo poglavje podaja celovit pregled o koriščenju davčnih olaj- šav za raziskave in razvoj v Sloveniji. Poglavje poda natančno sliko o podjetjih, ki koristijo davčne olajšave, tj. o njihovih »demo-grafskih« značilnostih kot tudi o njihovem poslovanju. Avtorji pri analizi izhajajo iz mikropodatkov – podatke o uveljavljanju davčnih olajšav posameznih podjetij namreč povežejo z bilan- čnimi podatki teh podjetij. - V tretjem poglavju avtorji prikažejo (zakonsko) ureditev in do-ločila za uveljavljanje davčnih olajšav za raziskave in razvoj. V okviru tega pregleda kritično pokažejo na nedoslednosti v ureditvi, ki povzročajo težave tako na strani davčnih organov pri presojanju upravičenosti do davčnih olajšav kot tudi na strani uporabnikov oz. podjetij pri razumevanju, kaj se šteje kot raziskave Recenziji in razvoj in kako to dokazati/upravičiti. Avtorji prav tako na podlagi podatkov, pridobljenih s strani Finančne uprave RS, in javno objavljenih podatkov, pripravijo analizo davčnih nadzorov nad olajšavami za raziskave in razvoj in pregled najpogostej- ših razlogov za zavrnitev. Ugotavljajo, da je bilo navkljub kom-pleksnosti dokazovanja vlaganj v raziskave in razvoj ugotovljenih zelo malo nepravilnosti. To je sicer lahko posledica več različnih dejavnikov, lahko na primer kaže tudi na to, da se za davčne olaj- šave odločajo podjetja, ki imajo na tem področju več izkušenj, so večja, imajo pa zato tudi kadre, ki se spoznajo na pripravo dokumentacije in poročil. - Četrto poglavje analizira, ali in v kolikšni meri davčne olajša-ve za raziskave in razvoj spodbujajo raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih. Poglavje analizira tudi, kako se to odraža v us-137 pešnosti njihovega poslovanja in v gospodarski rasti. Analiza temelji na mikropodatkih na nivoju posameznih podjetij, identifikacija učinkov pa na kvazieksperimentalnem pristopu in uporabi metode razlike v razlikah. Ugotovitve tega poglavja so še posebej pomembne, saj dajejo smernice za nadaljnji razvoj politik na tem področju. Rezultati tako potrjujejo, da so davčne olaj- šave pozitivno vplivale na izbrane ekonomske kazalnike (zaposlenost, dodano vrednosti ter rast dobičkov podjetij). Še posebej pomembna je ugotovitev, da so učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost posebej močni v majhnih oziroma mladih podjetjih. Kot celota je monografija pomemben prispevek k obravnavi raziskovalno-razvojne dejavnosti v Sloveniji. Pomembna je tudi z vidika obli-kovalcev ukrepov ekonomske politike, saj bralcem iz te ciljne skupine omogoči natančen vpogled v primerjalno stanje Slovenije na področju spodbujanja RR v državi ter poda oceno učinkov. Zanimiva je tudi za podjetja, ki lahko ocenijo, kako dobro so morda izkoristila olajšave ali ne. Predvsem pa podjetjem omogoča tudi primerjalni vpogled v slovensko poslovno okolje, ki je pogosto deležno kritik. Kot ciljne javnosti monografije zato vidim predvsem: - strokovno in akademsko javnost (predvsem uporaba pri nadalj-njem raziskovalnem delu ter pri predavanjih, kjer se lahko uporablja kot študija primera); - oblikovalce ukrepov ekonomske politike; - poslovno javnost. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji Kot že omenjeno zgoraj, znanstvena monografija ponuja celovit pregled na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj in pomembno prispeva tako k domači in tuji empirični literaturi ter ponuja smernice za oblikovanje ekonomskih politik na tem področju. Monografija ima ustrezno teoretično podlago, ki jo sestavljajo predvsem članki, ki analizirajo druge države, različne domače in tuje zakonodajne podlage. To je glede na vsebino tudi pričakovano. Monografija je ustrezna tudi s terminološkega vidika in z vidika rabe znanstvenega aparata. Tudi jezikovna podoba je pričakovana, saj omogo- ča enostavno branje in razumevanje tako strokovnjakom in raziskoval-cem s tega področja kakor tudi manj veščim tovrstnih tem. Monografija je logično strukturirana, razdeljena na štiri vsebinska poglavja, pri čemer vsako poglavje predstavlja vsebinsko zaokroženo celoto, hkrati pa bralcu 138 daje možnost povezovanja in iskanja vzporednic. Kar kot recenzentka nekoliko pogrešam, je že v uvodu natančno izpostavljen prispevek dela, ki se kot znanstvena monografija skuša umesti-ti v slovenski in mednarodni raziskovalni prostor. V celoti menim, da gre za kvalitetno delo, katerega temeljni prispevek je v empirični analizi v tretjem in četrtem poglavju. Tjaša Redek II Znanstvena monografija na podlagi obširne analitične in empirične analize preučuje tematiko davčnih olajšav za raziskave in razvoj. Del analiz je opisnih in primerjalnih ter se osredotoča na Slovenijo, ampak jo hkrati postavi v mednarodni kontekst, del analiz pa sloni na kompleksnih znanstvenih metodah, opravljenih na bogati bazi mikropodatkov. Dodana vrednost empiričnih ugotovitev tako ni pomembna zgolj za Slovenijo, temveč tudi za mednarodni prostor, še posebej države članice EU. V prvem poglavju avtorji primerjajo izdatke in ureditve davčnih olaj- šav po različnih državah EU in tako postavijo temelj za nadaljnje vsebinske sklope znanstvene monografije. V njej primerjajo ureditev, ki jo poznamo v Sloveniji, z nam primerljivimi evropskimi državami. Analiza pokaže, da ni enotne prakse in da se države zelo različno lotevajo tega izziva. Ugotavljajo tudi, da v zadnjih letih Slovenija glede na višino skupnih spodbud za raziskovalno razvojno dejavnost na lestvici držav EU po radodarnosti sodi v zgornjo četrtino držav. Iz mednarodne primerjave ureditve sistema davčnih olajšav avtorji izpostavijo nekatere zanimive ureditve, ki bi jih bilo smiselno preučiti tudi Recenziji za uporabo v drugih državah, tudi v Sloveniji. Zanimiv primer pri davč- nih olajšavah je tako npr. Irska, kjer lahko podjetja – za razliko od drugih držav, kjer je davčne olajšave možno koristiti od trenutka izdatkov za dalje – ta odbitek uveljavljajo za eno leto nazaj ali kadar koli v prihodnosti, lahko pa v treh letnih RR-obrokih ta odbitek davka dobijo tudi neposredno povrnjen. Tovrstni primeri so nazoren zgled za smiselne reforme obstoječih sistemov, še posebej v obdobjih gospodarske recesije ali stagna-cije, ko takšnih investicij primanjkuje in imajo oprostitve obdavčitve do-bičkov manj finančno stimulativno vlogo. Naslednja poglavja se osredotočajo na Slovenijo, ob tem pa večinoma temeljijo na ad hoc sestavljeni bazi mikropodatkov, ki vsebuje podrobne podatke o vseh registriranih pravnih osebah v Sloveniji za enajstletno obdobje. Baza je bila sestavljena z združitvijo podatkovnih zbirk računovodskih in finančnih podatkov, podatkov o davčnih olajšavah za RR ter 139 statističnih raziskovanj o izdatkih za RR. Tako sestavljena baza je osnova za bogate analize o značilnostih podjetij, ki koristijo davčne olajšave, obenem pa omogoča tudi kredibilno identifikacijo neposrednih učinkov davčnih olajšav na poslovanje podjetij. Prvo poglavje, ki se osredotoča na Slovenijo, preučuje značilnosti podjetij, ki so koristila davčne olajšave. Avtorji ugotavljajo, da se je obseg davčnih olajšav za RR in število podjetij, ki so le-te koristila, vztrajno po-večeval do leta 2015. Nekatere značilnosti podjetij, ki v večji meri koristijo davčne olajšave za RR, ne presenečajo – gre za izvozno usmerjena, po do-bičkonosnosti in produktivnosti nadpovprečno uspešna podjetja. Večja podjetja v večji meri koristijo davčne olajšave za RR kot manjša, tako znotraj posameznih velikostnih razredov kot tudi v agregatni strukturi. Je pa zanimiva ugotovitev, da je velika večina podjetij, ki koristijo to davčno olajšavo – 90 % – v predelovalnih dejavnostih. Naslednje poglavje obravnava poostren nadzor nad upravičenostjo davčnih olajšav, ki ga FURS izvaja od leta 2016 dalje. Gre za pomemb no in hkrati kompleksno tematiko, ki jo avtorji podrobno obravnavajo. Kljub vsemu pa je na koncu težko presoditi, ali ugotovitev FURS o domnev-nih nepravilnosti nakazuje bodisi na prisotnost zlorab s strani podjetij bodisi na pretirano zahtevne in arbitrarne pogoje s strani FURS. Zadnje vsebinsko poglavje obravnava vprašanje, ki je glede na relativno radodarno politiko davčnih olajšav v Sloveniji še posebej pomembno: v kolikšni meri te olajšave dejansko spodbujajo izdatke v RR in prispevajo k večji rasti produktivnosti v državi? Raziskovanje tega vprašanja temelji na uporabi panelnih mikropodatkov na nivoju podjetij v kombinaciji z metodo razlike v razlikah. Slednja se opira na dejstvo, da je z regijsko Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji davčno olajšavo prišlo do kvazieksperimenta, kjer kontrolno skupino tvo-rijo podjetja iz najrazvitejših regij, eksperimentalno skupino pa podjetja iz drugih regij, ki so bili upravičena do višje stopnje davčnih olajšav. Na podlagi te analize avtorji ugotavljajo upravičenost davčnih olajšav, saj za eno leto lagirana prisotnost dodatne davčne olajšave statistično značilno poveča RR-izdatke. Vendar je ob tem pomembno poudariti, da je ta elastičnost dejansko prisotna le pri majhnih in mladih podjetjih, kjer znaša natanko ena. Po drugi strani je elastičnost za večja in starejša podjetja – prav tista, ki dejansko največ koristijo davčne olajšave – statistično nezna- čilna! Ugotovitev torej nakazuje na neučinkovito in netargetirano uporabo davčnih olajšav v Sloveniji: davčne olajšave bi bilo namreč smotrno nameniti mladim, hitro rastočim podjetjem. Vasja Vehovar 140 Recenziji V tem poglavju je predstavljena študija primera na podlagi polstrukturi-ranih intervjujev z izbranimi managerji iz standardne klasifikacije dejavnosti C (v nadaljevanju SKD C) – predelovalne dejavnosti. Namen in struktura tretjega dela raziskave V okviru študije primera smo želeli ugotoviti, kako managerji razumejo dualnosti ter kakšen pomen jim pripisujejo pri svojem vsakdanjem delu. V tem delu raziskave smo sledili raziskovalnemu vprašanju: »Kako managerji razumejo dualnosti, kako te zaznavajo in koliko pristopajo k njihovemu managementu?« Raziskava je imela dva cilja: – prvi cilj je bila izvedba študije primera z izvedbo polstrukturira-nih intervjujev pri managerjih; 141 – drugi cilj je bila primerjava med rezultati prvega in drugega dela raziskave s študijo primera. Kratek opis uporabljenih raziskovalnih metod v tretjem delu raziskave V okviru študije primera smo podatke pridobivali s pomočjo polstruktu-riranih intervjujev. Intervju je merilni instrument pri kvalitativnem raziskovanju, pri katerem se morata sočasno srečati vprašanec in spraševalec. Med tipi intervjuja ločimo strukturirani intervju, polstrukturirani intervju in nestrukturirani intervju. Za strukturirani intervju je značilno, da je formalne narave, vprašanja so pripravljena vnaprej ter spraševalec postavlja ista vprašanja vsem vprašancem, medtem ko za polstrukturirani intervju velja, da izvajalec intervjuja pripravi izhodiščna vprašanja za izvedbo intervjuja. Pri tem vprašancu ne postavlja izhodiščnih vprašanj po vrstnem redu, kot tudi ni nujno, da postavi vsa vprašanja. Med izvedbo intervjuja je priporočljivo, da spraševalec postavlja podvprašanja, vezana na raz-vijajoči se pogovor. Polstrukturirani vprašancu daje možnost, da prosto opisuje posamezen primer, pri čemer ga spraševalec usmerja v določene podrobnosti teme, ki je predmet raziskovanja. Polstrukturirani intervju predstavlja neformalen pogovor, ki temelji na vzajemni interakciji med vprašancem in spraševalcem. Za razliko od polstrukturiranega intervjuja je nestrukturirani izveden brez predhodno pripravljenih izhodiščnih vprašanj. Zbiranje in urejanje podatkov v tretjem delu raziskave Document Outline Laporšek, Suzana, Matic Novak in Matija Vodopivec. 2020. Davčne olajšave za raziskave in razvoj v Sloveniji: Vsebina Slike Preglednice Kratice in okrajšave 1 Uvod 2 Mednarodna primerjava davčnih olajšav v EU 2.1 Primerjava spodbud podjetniških RR v državah EU 2.2 Davčne spodbude podjetniških RR v izbranih državah EU 2.2.1 Avstrija 2.2.2 Portugalska 2.2.3 Češka 2.2.4 Irska 2.2.5 Litva 2.3 Zaključek 3 Analiza stanja in trendov na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj v Sloveniji 3.1 Davčne olajšave za raziskave in razvoj – pregled stanja in trendov 3.2 Značilnosti podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za raziskave in razvoj 3.2.1 Pravna oblika podjetij 3.2.2 Poreklo kapitala podjetij 3.2.3 Lastništvo podjetij 3.2.4 Dejavnost podjetij 3.2.5 Regijska pokritost podjetij 3.2.6 Velikost podjetij 3.3 Značilnosti poslovanja podjetij, ki uveljavljajo davčno olajšavo za raziskave in razvoj 3.3.1 Izvozna usmerjenost 3.3.2 Rast prihodkov 3.3.3 Čista donosnost kapitala in sredstev 3.3.4 Dodana vrednost na zaposlenega 3.4 Zaključek 4 Analiza zavrnjenih davčnih olajšav za raziskave in razvoj in njihovih vzrokov 4.1 Ureditev področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj 4.1.1 Pravna ureditev področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj 4.1.2 Mnenja, smernice in drugi podporni dokumenti s področja davčnih olajšav za raziskave in razvoj 4.2 Določila in priporočila glede uveljavljanja davčne olajšave za raziskave in razvoj 4.2.1 Opredelitev dejavnosti raziskav in razvoja 4.2.2 Razmejevanje med raziskovalno-razvojno dejavnostjo in drugimi dejavnostmi podjetja 4.2.3 Vrsta upravičenih vlaganj in stroškov 4.3 Dokazovanje upravičenosti do davčne olajšave za raziskave in razvoj 4.4 Nadzor upravičenosti do olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj ter ugotovljene nepravilnosti 4.4.1 Obseg davčnega nadzora na področju davčnih olajšav za raziskave in razvoj 4.4.2 Analiza razlogov za zavrnitev davčnih olajšav za raziskave in razvoj 4.5 Zaključek 5 Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih ter na poslovanje podjetij in rast produktivnosti 5.1 Pregled empiričnih študij s področja 5.1.1 Učinki davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost podjetij 5.1.2 Učinki davčnih olajšav na uspešnost poslovanja podjetij in gospodarstvo 5.2 Podatki in metodologija 5.2.1 Podatki 5.2.2 Metodologija 5.3 Rezultati 5.3.1 Analiza vpliva davčnih olajšav na raziskovalno-razvojno dejavnost v podjetjih 5.3.2 Analiza učinka davčnih olajšav na poslovanje podjetij, gospodarsko rast in zaposlenost 5.4 Zaključek Priloge Povzetek Summary Literatura Recenziji I II